Pojasnilo DURS, št. 4210-178/2009, 1. 10. 2009

V zvezi z vlaganjem v nakup stavbne pravice zavezanec sprašuje, ali v obračunu akontacije dohodnine od dohodka iz dejavnosti lahko uveljavljala investicijsko olajšavo za plačilo stavbne pravice za zemljišče, na katerem bo zgradil poslovni prostor - garažo za delovne stroje ter v kakšni višini lahko uveljavlja olajšavo. Stavbno pravico mu je prodala žena. V pogodbi o ugotovitvi stavbne pravice, ki je bila sklenjena v letu 2008, je določeno, da je stavbna pravica ustanovljena za obdobje 99-ih let, ter da znaša letno nadomestilo 750,00 €, kar za celotno obdobje znaša 74.250,00 € oz. 75.735,00 € z vključenim davkom na promet nepremičnin.

V zvezi z vprašanjem pojasnjujemo naslednje:

Zavezanec lahko uveljavlja investicijsko olajšavo za nakup stavbne pravice, ki se nanaša na nakup pravice uporabe površin in se po določbah računovodskih standardov evidentira med neopredmetenimi sredstvi. Zavezanec lahko v davčnem obračunu za leto 2008 uveljavlja investicijsko olajšavo največ v višini 30 % zneska dejanskega plačila nadomestila za stavbno pravico v letu 2008.

Zakon o dohodnini – ZDoh-2 (Uradni list RS, št. 117/06, 10/08, 78/08, 125/08 in 20/09) v prvem odstavku 66.a člena določa, da lahko zavezanec uveljavlja znižanje davčne osnove v višini 30 % investiranega zneska v opremo in v neopredmetena dolgoročna sredstva v davčnem letu vlaganja. Nadalje je v tretjem odstavku tega člena določeno, da za neopredmetena dolgoročna sredstva iz prvega odstavka tega člena ne štejejo dobro ime in usredstveni stroški naložb v tuja opredmetena osnovna sredstva.

Iz navedenega izhaja, da se investicijska olajšava lahko uveljavlja za vlaganja v neopredmetena dolgoročna sredstva, razen v dobro ime in usredstvene stroške naložb v tuja opredmetena osnovna sredstva. Za podrobno opredelitev neopredmetenih dolgoročnih sredstev je treba upoštevati Slovenski računovodski standard – SRS 2 (2006) Neopredmetena sredstva in dolgoročne aktivne časovne razmejitve.

SRS 2 (2006) v točki 2.1. določa, da je neopredmeteno sredstvo opredeljeno kot razpoznavno nedenarno sredstvo, ki praviloma fizično ne obstaja. V skladu s točko 2.2. SRS 2 (2006) neopredmetena sredstva zajemajo dolgoročne odložene stroške razvijanja, usredstvene stroške naložb v tuja opredmetena osnovna sredstva, naložbe v pridobljene pravice do industrijske pravice in druge pravice. Med druge pravice se uvršča tudi stavbna pravica, in sicer v delu, ki se nanaša na nakup pravice uporabe površin. To je premoženjska pravica; je prenosljiva in njeno vrednost je mogoče izraziti v denarju.

Investicijska olajšava se torej lahko uveljavlja za vlaganja v neopredmetena sredstva, kot je npr. plačilo stavbne pravice, pod pogojem, da se to plačilo nanaša na nakup pravice uporabe površin. Nakup stavbne pravice namreč običajno vključuje nakup npr. zgradbe in nakup pravice uporabe površin, na katerih stoji ta zgradba. Med neopredmetena sredstva se, v skladu z računovodskimi standardi, ki določajo, da se sredstva v poslovnih knjigah pripoznajo glede na njihovo vsebino, evidentira le nakup pravice uporabe površin, na katerih stoji zgradba, zato se tudi kot olajšava za vlaganja v neopredmetena sredstva lahko uveljavlja le ta del kupnine. Olajšave za vlaganje v zgradbo (npr. poslovni prostor, garažo) ZDoh-2 za leto 2008 ne določa, zato olajšave v tem delu ni mogoče uveljavljati.

V zvezi z vprašanjem ali lahko zavezanec uveljavlja investicijsko olajšavo v višini letnega nadomestila ali v višini nadomestila za celotno obdobje ustanovitve stavbne pravice, to je v znesku 74.250,00 € oz. 75.735,00 € z vključenim davkom na promet nepremičnin, pojasnjujemo naslednje:

Po določbah računovodskih standardov se sredstva v poslovnih knjigah pripoznajo glede na njihovo vsebino. Stavbna pravica se v računovodskih razvidih na začetku pripozna po nabavni vrednosti, to je v velikosti denarnih sredstev ali denarnih ustreznikov ali po pošteni vrednosti danih nadomestil, plačanih oziroma danih za njeno pridobitev. V nabavno vrednost se vštevajo tudi vse dajatve in vsi neposredno pripisljivi stroški pridobitve stavbne pravice.

Stvarnopravni zakonik – SPZ (Uradni list RS, št. 87/02 in 17/07), ki opredeljuje stavbno pravico, sicer določa:

• da se nadomestilo za uporabo stavbne pravice lahko plača v enkratnem znesku, lahko pa tudi v mesečnih ali letnih obrokih oziroma enkrat letno,
• da stavbna pravica ne sme trajati več kot 99 let, ter
• da se o višini nadomestila, načinu plačevanja in trajanju stavbne pravice dogovorita stranki v pogodbi.

To pa ne pomeni, da znesek, ki predstavlja seštevek letnih nadomestil za celotno obdobje 99-ih let, predstavlja vlaganja oziroma investirani znesek v stavbno pravico v letu sklenitve pogodbe. ZDoh-2 namreč v prvem odstavku 66.a člena določa, da se investicijska olajšava lahko uveljavlja v višini 30 % investiranega zneska v opremo in neopredmetena dolgoročna sredstva v davčnem letu vlaganja.

V navedenem primeru bo vlaganje v višini 74.250,00 € oz. 75.735,00 € z vključenim davkom na promet nepremičnin realizirano šele v 99-ih letih, zato se investicijska olajšava ne more uveljavljati v znesku, ki se nanaša na celotno obdobje trajanja stavbne pravice. V primeru sklenitve pogodbe o ugotovitvi stavbne pravice, v kateri je dogovorjeno letno nadomestilo, ne pa plačilo v enkratnem znesku, investirani znesek v posameznem letu predstavlja le znesek dejanskih plačil za uporabo stavbne pravice v koledarskem letu, kar bo tudi evidentirano v poslovnih knjigah kot stavbna pravica. Zato se lahko le za ta znesek uveljavlja investicijska olajšava.

Pogodba o ugotovitvi stavbne pravice določa, da je stavbna pravica ustanovljena za obdobje 99-ih let, ter da znaša letno nadomestilo 750,00 €, kar za celotno obdobje znaša 74.250,00 € oz. 75.735,00 € z vključenim davkom na promet nepremičnin. Določa tudi, da letno nadomestilo v višini 750,00 € velja za leto 2008, v naslednjih letih pa se poveča za rast cen na drobno, razen če bosta pogodbeni stranki nadomestilo dogovorili sporazumno in pisno v drugačni višini.

Glede na navedeno v obravnavanem primeru, ko je zavezanec v letu 2008 dejansko plačal letno nadomestilo v višini 750,00 € oz. 765,00 € z vključenim davkom na promet nepremičnin, lahko uveljavlja znižanje davčne osnove največ v višini 229,50 € (t.j. v višini 30 % dejanskega plačila nadomestila v letu 2008).