Opravilna številka: sodba U 1450/2004
Datum: 04.12.2006

JEDRO:
Sporno je, ali je tožnik upravičen do odbitka vstopnega DDV po 40. členu ZDDV iz naslova nakupa nepremičnine oziroma ali gre za izročitev novozgrajenih objektov kot obdavčljivega promet blaga. Promet blaga pomeni prenos lastninske pravice na opredmetenih stvareh (4. člen ZDDV). Za obdavčljiv promet blaga se je po 4. točki 2. odstavka 4. člena ZDDV štela tudi izročitev novozgrajenih objektov ter prenos stvarnih pravic in deležev na nepremičninah, ki dajejo imetniku lastninsko pravico oz. pravico posesti na nepremičnini ali delu nepremičnine. Prvi prenos lastninske pravice oz. pravice razpolaganja na novozgrajenih objektih pa ne sodi med druge oprostitve DDV po 2. odstavku 27. člena ZDDV, po katerem je plačila DDV sicer oproščen (ves ostali) promet nepremičnin. Pravica do vstopnega DDV je v obravnavanem primeru odvisna od opredelitve predmeta obdavčitve, to pa je iskati v predmetu kupoprodajne pogodbe. V obravnavanem primeru pri prometu z nepremičnino tudi po mnenju sodišča ni izkazano, da gre za novozgrajeni objekt, temveč gre za oproščen promet DDV po 2. točki 27. člena ZDDV. Glede na navedeno bi tožnik (pred)račune z obračunanim DDV moral zavrniti.

IZREK:
Tožba se zavrne.

OBRAZLOŽITEV:

Z izpodbijano odločbo je tožena stranka delno ugodila pritožbi tožnika in odločbo Davčnega urada A, št. ... z dne 17. 6. 2002, odpravila v delu, s katerim je odločeno o zamudnih obrestih (pod točko I/5) in odločila tako, da zamudne obresti tečejo od dneva izvršljivosti te odločbe do dneva plačila, v ostalem delu pa pritožbo zavrnila. Prvostopni organ je z navedeno odločbo tožniku naložil plačilo preveč vrnjenega presežka DDV za davčno obdobje junij 2001 v višini 54.285.706,00 SIT, ki je bil tožniku vrnjen dne 10. 9. 2001 (točka I/1 izreka prvostopne odločbe), plačilo preveč vrnjenega presežka DDV za davčno obdobje julij do september 2001 v višini 98.940.462,00 SIT, ki je bil tožniku vrnjen dne 3. 1. 2002 (točka I/2 izreka prvostopne odločbe), plačilo razlike neplačane obveznosti DDV za davčno obdobje julij do september 2001 v višini 51.218,00 SIT (točka izreka I/3 izreka prvostopne odločbe), zahtevi tožnika za vračilo presežka DDV za obdobje od 1. 10. 2001 do 31. 12. 2001 v znesku 261.328.379,00 SIT delno ugodil tako, da se tožniku vrne v znesku 57.646.562,00 SIT, v preostalem pa zahtevek za vračilo DDV zavrnil (točka I/4 izreka prvostopne odločbe) in plačilo predpisanih zamudnih obresti od dneva nastanka obveznost za obračun do plačila (točka I/5 izreka prvostopne odločbe), s tem da pritožba ne zadrži izvršitve, za katero je določen 30 dnevni izvršitveni rok od dneva vročitve. Tožena stranka povzema ugotovitve prvostopnega organa, ki je pri tožniku opravil inšpekcijski pregled pravilnosti in pravočasnosti obračunavanja davka na dodano vrednost za leto 2001 ter o ugotovitvah sestavil zapisnik z dne 18. 2. 2002, na katerega je tožnik podal pripombe, ki so bile kot neutemeljene zavrnjene. Iz ugotovitev prvostopnega organa izhaja, da je tožnik v navedenih davčnih obdobjih izkazal presežek DDV zaradi uveljavljanja pravice do odbitka vstopnega DDV po 40. členu Zakona o davku na dodano vrednost (Uradni list RS, št. 89/98 do 30/01, v nadaljevanju ZDDV) iz naslova nakupa hotela B. z zemljišči v C. in finančnega leasinga nepremičnin - 14 apartmajev D., na podlagi kupoprodajne pogodbe št. ... z dne 1. 6. 2001 in dveh aneksov (z dne 1. 6. 2001 in 25. 10. 2001) s prodajalcem d.o.o., E.. Predmet kupoprodajne pogodbe je bil nakup premičnin, ki predstavljajo hotel B. z zemljišči - zelenicami in parkirišči v C. za kupnino z opremo v višini 18 mio DEM v tolarski protivrednosti 1.998.000.000,00 SIT (brez DDV oz. davka na promet nepremičnin). Iz kupoprodajne pogodbe je razvidno, da je bil tožnik kot kupec seznanjen, da se izvajajo adaptacijska dela hotela B., za katera je bila izdana odločba o dovolitvi priglašenih del. Pogodbeni stranki sta se dogovorili za obročno plačevanje kupnine (od 5. 6. do 15. 8. 2001). Prodajalec A.A.A. d.o.o. je tožniku v inšpiciranem obdobju izdal predračune, s katerimi mu je zaračunal kupnino za hotel B. v C. po osnovni pogodbi. Tožnik je po predračunih zaračunan DDV (skupaj 356.983.351,91 SIT) v posameznih davčnih obdobjih odbijal kot vstopni DDV. Po aneksu št. 1 je tožnik odkupil še nepremičnine v naravi - B.B.B. C. za kupnino 8 mio DEM v tolarski protivrednosti, z aneksom št. 2 pa sta se pogodbeni stranki dogovorili, da bo prodajalec v obdobju od 15. 8. do 31. 10. 2001 izvajal na objektu preureditev bazenskega kompleksa s savnami, solariji in masažami, preureditev dosedanje kavarne in dozidavo na parc. št. ... k.o. C. za ureditev nove igralnice, zaradi česar se je povišala kupnina za 2 mio DEM, tako da je skupaj znašala 20 mio DEM. Prodajalec A.A.A. d.o.o. je z računom št. ... z dne 14. 12. 2001 tožniku zaračunal kupnino v znesku 2.235.841.216,00 SIT (za hotel B. po kupoprodajni pogodbi, pri čemer je upošteval po predračunih plačano kupnino v isti višini) in kupnino na podlagi aneksa št. 2, kupnino za opremo in drobni inventar po seznamu v znesku 88.143.135,045 SIT (od tega DDV v znesku 14.073.273,74 SIT). Iz ugotovitev prvostopnega organa, s katerimi se strinja tudi tožena stranka, izhaja, da iz določb kupoprodajne pogodbe ter izpiska iz zemljiške knjige v konkretnem primeru ne gre za prvi prenos lastninske pravice oz. pravice razpolaganja na novo zgrajenih objektih, zato je nakup tega objekta po 2. točki 27. člena ZDDV oproščen plačila DDV. Pri tem se sklicuje na določbe 4. točke 2. odstavka 4. člena ZDDV in ugotavlja, da je pri odločitvi, ali je promet za določeno nepremičnino obdavčen z DDV ali ne, pomembno razmejiti, ali gre za prvi prenos lastninske pravice oz. pravice razpolaganja na novo zgrajenem objektu. Po mnenju prvostopnega organa, s čimer se strinja tudi tožena stranka, tožnik od nakupa hotela B. po 9. odstavka 40. člena ZDDV nima pravice do odbitka vstopnega DDV, zato odbitek vstopnega DDV v skupnem znesku 356.983.351,91 SIT pravilno ni bil upoštevan kot odbitna postavka pri izračunu njegove davčne obveznosti. Zato je prvostopni organ pravilno popravil obrazce DDV-O za obračun DDV za navedena obdobja, pri čemer je pravilno upošteval tudi vrnjen presežek. Tudi po mnenju tožene stranke je od opredelitve ali je pri prodaji hotela B. šlo za prodajo novozgrajenega objekta odvisno, ali se pri prenosu lastninske pravice obračuna DDV ali davek na promet nepremičnin (DPN) in posledično ali je tožnik kot kupec upravičen do odbitka vstopnega DDV. Glede na vsebino kupoprodajne pogodbe, aneksov in priloženih upravnih dovoljenj, pri prodaji hotela B. s pripadajočimi zemljišči ni šlo za prodajo novozgrajenih objektov po 4. točki 4. člena ZDDV v zvezi s 1. odstavkom 4. člena Zakona o davku na promet nepremičnin (Uradni list RS, št. 57/99, v nadaljevanju ZDPN-1), po katerem se za prenos nepremičnin ne šteje prvi prenos lastninske pravice na novozgrajenih objektih, od katerih je bil plačan DDV. Tožena stranka se strinja tudi z utemeljitvami prvostopnega organa, kaj se šteje za novozgrajeni objekt ter se nanje v izogib ponavljanju sklicuje, neutemeljeno pa je tudi tožnikovo sklicevanje na 4. odstavek 4. člena ZDPN, ki se nanaša na predhodni promet z nepremičnino. Iz podatkov spisa je razvidno, da tudi prodajalec nepremičnine le-te ni pridobil kot novozgrajeni objekt, ampak kot "star" hotel s pripadajočimi zemljišči ter da je bil od prometa obračunan DPN in v zvezi z nakupom ni imel pravice do odbitka vstopnega DDV. Zgolj dejstvo, da je prodajalec zavezanec za DDV in da je bil objekt v nekaterih delih obnovljen po uveljavitvi DDV, po mnenju tožene stranke še ne pomeni, da gre za prvi prenos lastninske pravice na novozgrajenem objektu, kar je osnovni pogoj, da se promet z nepremičnino šteje za promet blaga po ZDDV. Po mnenju tožene stranke tožnik nepravilno tolmači tudi določbe 2. odstavka 4. člena ZDPN, za kakšne namene se uporablja pridobljeni novozgrajeni objekt in v tem razmerju v nadaljnjem prometu na obdavčitev nepremičnine z DDV ali DPN. Niti ZDDV niti ZDPN pa ne določata, da bi se del nepremičnine obdavčil z DDV, del pa z DPN. Novozgrajeni objekt predstavlja celoto, ki se obdavči z DDV in v primeru pa, da ga ni mogoče opredeliti kot novozgrajenega, so ob prenosu lastninske pravice obdavči z DPN. V tem primeru kupec nima pravice do odbitka vstopnega DDV, če mu ga je prodajalec neupravičeno obračunal na pravni podlagi 9. odstavka 40. člena ZDDV, po katerem davčni zavezanec ne sme odbiti vstopni DDV po prejetem računu, na katerem je izkazan višji znesek DDV, kot bi moral biti po zakonu, ne glede na to, da je bil DDV plačan. Po mnenju tožene stranke je v primeru, kot je obravnavani, ko ob prenosu nepremičnine, ki ne predstavlja novozgrajenega objekta na drugega davčnega zavezanca, DDV obračunan in plačan, le-ta obračunan in plačan brez pravne podlage in torej v višjem znesku kot bi po zakonu moral biti, zato ga tožnik ne more uveljavljati kot vstopni DDV. Ker je bil tožniku neupravičeno obračunani presežek DDV od nakupa nepremičnine hotela B. s pripadajočimi zemljišči za navedena obdobja neutemeljeno vrnjen, mora tožnik plačati preveč vrnjene zneske in razliko neplačane obveznosti, delno pa je zahtevi za vračilo presežka DDV (za obdobje od 1. 10. do 31. 12. 2001) pravilno ugodeno, tako, da se mu vrne brez zneska, ki se nanaša na nakup nepremičnine. Odločitev glede zamudnih obresti tožena stranka utemelji s sklicevanjem na odločbo Ustavnega sodišča RS, št. U-I-356/02-14 z dne 23. 9. 2004 (Uradni list RS, št. 109/04), s katero je bil Zakon o davčnem postopku (Uradni list RS, št. 18/96 do 97/01) v neskladju z Ustavo RS, ter v zadevah iz 406. člena Zakona o davčnem postopku (Uradni list RS, št. 54/2004) začnejo zamudne obresti teči z dnem izvršljivosti davčne odločbe.

Tožnik je vložil najprej tožbo zaradi molka organa, ki jo je potem razširil tudi zoper novo izdani akt. Odločbo tožene stranke izpodbija zaradi napačne ugotovitve dejanskega stanja in zmotne uporabe materialnega prava. Za presojo, ali je tožnik kupil objekt, ki je obdavčen z DDV, je odločilno, ali je tožnik kupil novozgrajeni objekt ali ne, ter v tej zvezi ZDDV nima določb, ki bi določale, kaj se šteje za potrebe DDV kot novozgrajeni objekt. Po pojasnilu, ki ga je tožnik pridobil od Zveze računovodskih in finančnih delavcev, enega gradbenega objekta ni moč prodajati delno z DPN in delno z DDV ter je treba obračunati in plačati tisti davek, ki bi bil pretežno zaračunan. Ker je prodajalec kupil star in dotrajan objekt in ga kasneje v znatnem delu porušil in zgradil na novo, je pretežen del objekta sedaj novogradnja in je pri prodaji na celotni objekt obračunal DDV (ki ga je izkazal kot svoj izstopni DDV), tožnik kot kupec pa je kupnino z obračunanim DDV plačal in ga odbil kot svoj vstopni DDV in pri tem upošteval, da gre za nov objekt. Tožnik ni razpolagal s podatki, na podlagi katerih bi lahko ugotovil, da je promet z novozgrajenimi objekti oproščen plačila DDV, saj je kupil prenovljen hotel po 1. 7. 1999 z namenom za opravljanje obdavčljive dejavnosti. Tožena stranka je zmotno uporabila določbo 9. odstavka 40. člena ZDDV. Po mnenju tožnika se ne da preprosto ugotoviti, kakšen davek bi moral biti zaračunan, navedena določba pa ne govori o primeru, ko je davek obračunan, čeprav gre za neobdavčen oz. oproščen promet in ni bila uporabljena napačna stopnja davka. Citira 4. točko 2. odstavka 4. člena ZDDV, ki jo razume tako, da ostalega prometa nepremičnin sploh ni šteti za promet blaga, in 2. točko 27. člena ZDDV, ter zaključi, da je iz navedenih določb, ki so veljale v času nakupa hotela B. razbrati, da gre pri prometu nepremičnin za neobdavčen promet ter da je ta isti promet naveden tudi med drugimi davčnimi oprostitvami, zato gre za nejasnosti že v samem zakonu. To izhaja tudi iz kasnejših sprememb ZDDV glede prometa nepremičnin, po katerih je promet nepremičnin lahko obdavčen z DDV ali z DPN, odvisno od volje pogodbenih strank. Opredelitev ali je promet nepremičnin neobdavčen ali oproščen pa je pomembno zaradi pravice do odbitka vstopnega DDV. Sklicuje se tudi na 56. člen Pravilnika o izvajanju zakona o davku na dodano vrednost (Uradni list RS, št. 4/99 do 54/01, v nadaljevanju Pravilnik), po katerem je promet nepremičnin, oproščen plačila DDV v skladu z 2. točko 27. člena ZDDV, vsak promet nepremičnin, od katerega se plačuje DPN in 4. člen ZDPN, po katerem se v primeru, če ima kupec, ki pridobi novozgrajeni objekt, pravico do odbitka DDV, v nadaljnjem prometu ta nepremičnina obdavči z DDV, kar je v nasprotju z ZDDV, po katerem je obdavčen samo prvi prenos lastninske pravice na novozgrajenih objektih. Ne strinja se tudi z obrazložitvijo tožene stranke, da se ne more sklicevati na notarsko overovitev podpisa kot potrditve, da je promet obdavčen z DDV. Navaja, da je prodajalec v celoti obnovil hotel B. in od storitev obnove odbil DDV in je v nadaljnjem prometu nepremičnine obračunal DDV v skladu z 3. odstavkom 4. člena ZDPN. Sklicuje se na navodili in razlago Glavnega urada Davčne uprave RS (št. 415-3/99 z dne 24. 1. 2001in 415-3/99 z dne 14. 12. 1999, št. 145-3/99/AŠ z dne 2. 8. 1999) glede predlagane spremembe Pravilnika o izvajanju ZDDV, da se za novozgrajeni objekt za potrebe izvajanja ZDPN v povezavi z ZDDV šteje vsak objekt, pridobljen po 1. 7. 1999 in glede ravnanja davčnih uradov v zvezi z navedeno problematiko in razlago 4. člena ZDPN, kar kaže po njegovem na različna stališča davčnega organa ob nespremenjenih predpisih. Ne strinja se stališčem tožene stranke o uporabi določb Zakona o graditvi objektov, saj ZDDV ali ZDPN tega ne določata, tožena stranka pa tudi ni odgovorila na njegove očitke glede upoštevanja stroškov glede obnove hotela, ki so po njegovem mnenju višji, kot jih je upošteval davčni organ glede na izdano gradbeno dovoljenje, ki mu tudi očita, da ne razpolaga s potrebnim znanjem iz področja gradbeništva.. Tožnik izpodbija odločbo samo v zavrnilnem delu, sodišču pa predlaga, da v kolikor tožbi ugodi v zavrnilnem delu, izpodbijano odločbo odpravi v celoti.

V odgovoru na tožbo tožena stranka v celoti vztraja pri svojih ugotovitvah in predlaga zavrnitev tožbe.

Državno pravobranilstvo Republike Slovenije kot zastopnik javnega interesa je prijavilo udeležbo v tem postopku z dopisom št. ... z dne 6. 9. 2004.

Tožba ni utemeljena.

V obravnavanem primeru je sporno ali je tožnik upravičen do odbitka vstopnega DDV po 40. členu ZDDV iz naslova nakupa nepremičnine oz., ali gre za izročitev novozgrajenih objektov kot obdavčljivega promet blaga. Po 40. členu ZDDV sme davčni zavezanec pri izračunu svoje davčne obveznosti odbiti DDV, ki ga je dolžan ali ga je plačal pri nabavah blaga oz. storitev od drugega davčnega zavezanca pri uvozu blaga ter kot prejemnik storitev, če je to blago oz. storitev uporabil oz. jih bo uporabil za namene opravljanja dejavnosti, od katere se plačuje DDV. Po 3. odstavku navedenega člena davčni zavezanec ne sme odbiti vstopni DDV od blaga oz. storitev, za katerega je predpisana oprostitev plačila DDV, če ni s tem zakonom drugače urejeno. Drugače je urejeno za promet blaga oz. storitev, ki so oproščeni plačila DDV po 7. točki 28. člena, 31. in 32. člena ter po 1. in 4. a do 4. d točki 27. člena ZDDV.

Promet blaga pomeni prenos lastninske pravice na opredmetenih stvareh (4. člen ZDDV). Za obdavčljiv promet blaga se je po 4. točki 2. odstavka 4. člena ZDDV, ki se je uporabljal v obravnavanem primeru, štela tudi izročitev novozgrajenih objektov ter prenos stvarnih pravic in deležev na nepremičninah, ki dajejo imetniku lastninsko pravico oz. pravico posesti na nepremičnini ali delu nepremičnine. Prvi prenos lastninske pravice oz. pravice razpolaganja na novozgrajenih objektih pa ne sodi med druge oprostitve DDV po 2. odstavku 27. člena ZDDV, po katerem je plačila DDV sicer oproščen (ves ostali) promet nepremičnin. Po 56. členu Pravilnika o izvajanju Zakona o davku na dodano vrednost (Uradni list RS, št. 4/99 do 54/2001, dalje Pravilnik) je promet nepremičnin, ki je oproščen plačila DDV v skladu z 2. točko 27. člena ZDDV, vsak promet nepremičnin, od katerega se plačuje davek na promet nepremičnin v skladu z zakonom, ki ureja obdavčevanje prometa nepremičnin.

Po povedanem je z ZDDV obdavčena izročitev novozgrajenih objektov oz. prenos lastninske pravice oz. pravice razpolaganja na novozgrajenih objektih, medtem ko je ostali promet nepremičnin, opredeljen kot prenos stvarnih pravic in deležev na nepremičninah, ki dajejo imetniku lastninsko pravico oz. pravico posesti na nepremičnini ali delu nepremičnine, oproščen plačila DDV. V obravnavanem primeru je sporna pravica do odbitka vstopnega DDV, zato vse tožnikovo izvajanje, ki se nanaša na uporabo ZDPN-1 v zvezi z nadaljnjim prometom, ne vpliva na odločitev. Iz upravnih spisov izhaja, da je tožnik v obračunih DDV za sporna obdobja v letu 2001 uveljavljal odbitek vstopnega DDV po predračunih za kupnino za Hotel B. v C. in B.B.B. C.. V obravnavanem primeru ni sporno, da je tožnik kupil nepremičnino od davčnega zavezanca za namene opravljanja svoje dejavnosti. Pravica do vstopnega DDV je v obravnavanem primeru odvisna od opredelitve predmeta obdavčitve, to pa je iskati v predmetu kupoprodajne pogodbe št. ... z dne 28. 1. 2002 in dveh aneksov (št.1 z dne 1. 6. 2001 št. 2 z dne 25. 10. 2001), njihova vsebina pa je razvidna tudi iz opisa naziva blaga po prejetih (pred)računih. Iz navedenih dokumentov izhaja, da je šlo v naravi za prodajo objekta hotel B. s pripadajočimi zemljišči in B.B.B. C.. V obravnavanem primeru pri prometu z nepremičnino - objekt Hotel B., tudi po mnenju sodišča ni izkazano, da gre za novozgrajeni objekt, temveč gre za oproščen promet DDV po 2. točki 27. člena ZDDV. Glede na navedeno bi tožnik (pred)račune z obračunanim DDV moral zavrniti. Sodišče se zato strinja strinja z razlogi tožene stranke, da tožnik po 9. odstavku 40. člena ZDDV ne bi smel odbiti višjega zneska vstopnega DDV, kot bi moral biti po zakonu. Drugačnih okoliščin pa tožnik ni izkazal. Zatrjevanje, da gre za novogradnjo, iz upravnih spisov ne izhaja. Tožena stranka in pred njo prvostopni organ sta se pravilno opredelila tudi do predmeta kupoprodajne pogodbe in se sodišče z njuno dokazno oceno strinja in v kolikor so tožbeni razlogi enaki pritožbenim, jih iz istih razlogov zavrača tudi sodišče. Po mnenju sodišča sta davčna organa za opredelitev vsebine novogradnje uporabila tudi pravilno pravno podlago, tako Zakon o graditvi objektov, Zakon o urejanju naselij in drugih posegov v prostor kot Navodilo o merilih, kaj se lahko šteje za objekte oz. posege v prostor, za katere po zakonu ni potrebno lokacijsko dovoljenje in kaj se lahko šteje za pomožne objekte, in se sodišče z razlogi strinja in se v izogib ponavljanju, nanje le sklicuje (2. odstavek 67. člena Zakona o upravnem sporu, Uradni list RS, št. 70/00 do 46/02 - odl. US, dalje ZUS). Zato je po mnenju sodišča tožena stranka pravilno opredelila, da za adaptacijska dela na podlagi priglasitve del, tožeči stranki pri prodaji nepremičnin Hotel B. ni priznala pravice do odbitka vstopnega DDV. Iz upravnih spisov pa je tudi razvidno, da je za del (ki se nanaša na dela za B.B.B., ki so se opravila na podlagi enotnega gradbenega dovoljenja) tožniku priznala odbitek vstopnega DDV kot od novozgrajenega objekta. Sodišče pa očitke tožnika, da je bila vrednost v tem delu višja, kot pavšalne zavrača.

Ob tem sklicevanje tožnika na novelirane določbe ZDDV v zvezi s prometom nepremičnin, ne vpliva na drugačno odločitev. Z Zakonom o spremembah in dopolnitvah ZDDV (Uradni list RS, št. 67/2002, dalje ZZDV-B), je bilo sicer črtano besedilo 4. točke drugega odstavka 4. člena "izročitev novozgrajenih objektov", kar pa je redakcijskega značaja, spremenjene določbe 27. člena ZZDV pa pomenijo dodatno približevanje obsegu davčnih oprostitev, ki so predvidene v 13. členu B Šeste direktive in preciziranje besedila oprostitev (kot izhaja tudi iz Poročevalca št. 76 z dne 21. 9. 2001). ZDDV-B je res prinesla možnost dogovora med davčnim zavezancem in kupcem, da bo od prometa objektov ali delov objektov in zemljišč, na katerih so postavljeni, ki bi moral biti oproščena plačila DDV, obračunal DDV po predpisani stopnji. Navedena določba pa se uporablja od 1. 10. 2002, zato sklicevanje tožnika na to možnost v obravnavanem primeru ne pride v poštev.

Po povedanem je izpodbijana odločba pravilna in na zakonu utemeljena, zato je sodišče tožbo na podlagi 1. odstavka 59. člena ZUS zavrnilo kot neutemeljeno.

Zadnja sprememba: 19.5.2008

VIR: http://www.sodnapraksa.si