Portal Racunovodja.com uporablja piškotke, da lahko z analizo obiska izboljšujemo storitev, za namene oglaševanja ter raziskave rabe spleta.
Prosimo vas, da nam prijazno dovolite, da na vaš računalnik naložimo piškotke za ta namen.

Se strinjam.         Ne strinjam se.         Želim izvedeti več.

Vpisano: 13.1.2009 17:08:54

MEDNARODNI RAČUNOVODSKI STANDARD MRS 32 - Finančni instrumenti: predstavljanje

Mednarodni računovodski standardi

Rubrika: Mednarodni računovodski standardiprint Natisni

MEDNARODNI RAČUNOVODSKI STANDARD MRS 32 - Finančni instrumenti: predstavljanje Racunovodja.com

  1. CILJ
  2. PODROČJE UPORABE
  3. OPREDELITVE POJMOV
  4. PREDSTAVLJANJE
  5. RAZKRITJE
  6. DATUM ZAČETKA VELJAVNOSTI
  7. UMIK DRUGIH IZJAV

  8. Priloga - NAPOTKI ZA UPORABO



1. CILJ

  1. [Izbrisano.]

  2. Cilj tega standarda je določiti načela za predstavljanje finančnih instrumentov kot obveznosti ali lastniški kapital in za izravnavo finančnih sredstev in finančnih obveznosti. Uporablja se za razvrščanje finančnih instrumentov, z vidika izdajatelja, v finančna sredstva, finančne obveznosti in instrumente lastniškega kapitala; razvrščanje s tem povezanih obresti, dividend, izgub in dobičkov; in okoliščine, v katerih naj se izvede izravnava finančnih sredstev in finančnih obveznosti.

  3. Načela v okviru tega standarda dopolnjujejo načela pripoznavanja in merjenja finančnih sredstev in finančnih obveznosti v MRS 39 Finančni instrumenti: pripoznavanje in merjenje ter za razkrivanje informacij o njih v MSRP 7 Finančni instrumenti: razkritja.

2. PODROČJE UPORABE

  1. Ta standard morajo uporabljati vsa podjetja pri vseh finančnih instrumentih, razen v primeru:
    • (a) deležev v odvisnih, pridruženih in skupih vlaganjih, ki so obravnavana v skladu z MRS 27 Konsolidirani in ločeni računovodski izkazi, MRS 28 Finančne naložbe v pridružena podjetja ali MRS 31 Deleži v skupnih vlaganjih. MRS 27, MRS 28 ali MRS 31 pa v nekaterih primerih dopuščajo obravnavo deleža v odvisnem, pridruženem ali skupnih vlaganjih v skladu z MRS 39; v teh primerih veljajo za podjetja tudi zahteve po razkritjih, navedene v MRS 27, MRS 28 ali MRS 31, poleg zahtev po razkritjih, določenih v tem standardu. Podjetja morajo uporabljati ta standard tudi za vse izpeljane instrumente povezane z deleži v odvisnih podjetjih, pridruženih podjetjih ali v skupnih vlaganjih.
    • (b) pravicah in obvezah zaposlovalcev po programih zaslužkov zaposlencev, za katere velja MRS 19 Zaslužki zaposlencev.
    • (c) pogodbe za zneske, katerih plačilo je odvisno od prihodnjih dogodkov, v okviru poslovne združitve (glej MSRP 3 Poslovne združitve). To izvzetje velja samo za prevzemnika.
    • (d) zavarovalne pogodbe, kakor so opredeljene v MSRP 4 Zavarovalne pogodbe. Vendar ta standard velja za izpeljane instrumente, ki so vgrajeni v zavarovalne pogodbe, le MRS 39 zahteva, da jih podjetje obračuna ločeno. Poleg tega mora izdajatelj uporabljati ta standard za pogodbe o finančnem poroštvu, če izdajatelj uporablja MRS 39 za pripoznavanje in merjenje pogodb, uporabljati pa mora MSRP 4, če izdajatelj v skladu s 4.(d) členom MSRP 4 odloči uporabljati MSRP 4 pri pripoznavanju in merjenju pogodb.
    • (e) finančni instrumenti, ki so zajeti v MSRP 4, ker vsebujejo možnost diskrecijske udeležbe. Izdajatelj teh instrumentov je oproščen uporabe 15.–32. člena in AG25.–AG35. člena tega standarda za omenjene značilnosti glede razlikovanja med finančnimi obveznostmi in kapitalskimi instrumenti. Vendar pa za te instrumente veljajo vse druge zahteve tega standarda. Ta standard velja tudi za izpeljane instrumente, ki so vgrajeni v te instrumente (glej MRS 39).
    • (f) finančni instrumenti, pogodbe in obveznosti iz plačilnih transakcij z delnicami, za katere velja MSRP 2 Plačilo z delnicami, razen za:
      • (i) pogodbe v okviru 8.–10. člena tega standarda, za katere se uporablja ta standard,
      • (ii) in 34. člen tega standarda, ki se uporabljata za lastne delnice, kupljene, izdane ali umaknjene v povezavi s programi delniških opcij za zaposlence, programi nakupov delnic za zaposlence in vsemi drugimi dogovori za plačilo z delnicami.

  2. [Izbrisano.]

  3. [Izbrisano.]

  4. [Izbrisano.]

  5. Ta standard velja za pogodbe za nakup ali prodajo nefinančnega sredstva, ki se lahko poravnajo z denarjem ali drugim finančnim instrumentom, ali z menjavo finančnih instrumentov, kot da bi bile te pogodbe finančni instrumenti, razen za pogodbe, ki jih je podjetje sklenilo in jih še naprej poseduje za potrebe prejema ali izročitve nefinančnega sredstva v skladu s pričakovanim nakupom, prodajo ali uporabo.

  6. Obstaja več načinov za poravnavo pogodbe za nakup ali prodajo nefinančnega sredstva z denarjem ali drugim finančnim inštrumentom ali z menjavo finančnih instrumentov. Ti načini so:
    • (a) ko pogoji iz pogodbe omogočajo vsaki stranki pravico do poravnave z denarjem ali drugim finančnim instrumentom, ali z zamenjavo finančnih instrumentov,
    • (b) ko sposobnost poravnave z denarjem ali drugim finančnim instrumentom, ali z menjavo finančnih instrumentov, ni izrecno podana v pogodbenih pogojih, vendar podjetje običajno poravnava podobne pogodbe z denarjem ali drugim finančnim instrumentom ali z menjavo finančnih instrumentov (bodisi nasprotni stranki bodisi s sklenitvijo pogodbe o pobotanju ali s prodajo pogodbe pred uveljavitvijo ali potekom),
    • (c) ko pri podobnih pogodbah podjetje običajno prevzame zadevni predmet pogodbe in ga proda kmalu po dobavi, z namenom ustvarjati dobiček iz kratkoročnih nihanj cen ali trgovčeve razlike v ceni, ter
    • (d) ko je nefinančno sredstvo, ki je predmet pogodbe, takoj pretvorljivo v denar.

    Pogodba, za katero velja točka (b) ali (c), ni sklenjena z namenom za prejem ali izročitev nefinančnega sredstva v skladu s pričakovanimi potrebami po nakupu, prodaji ali uporabi v podjetju, in zato spada v področje tega standarda. Druge pogodbe, za katere velja 8. člen, se oceni, da se ugotovi, ali so bile sklenjene in so še naprej v posesti z namenom za prejem ali izročitev nefinančnega sredstva v skladu s pričakovanimi potrebami po nakupu, prodaji ali uporabi v podjetju, in zato spadajo v področje tega standarda.

  7. Pisna opcija za nakup ali prodajo nefinančnega sredstva z denarjem ali drugim finančnim instrumentom ali z menjavo finančnih instrumentov, v skladu s 9.(a) ali (d) členom, spada v področje tega standarda. Takšna pogodba ne more biti sklenjena za prejem ali izročitev nefinančnega sredstva v skladu s pričakovanimi potrebami po nakupu, prodaji ali uporabi v podjetju.

3. OPREDELITVE POJMOV (GLEJTE TUDI AG3.–AG23. ČLEN)

  1. V tem standardu so uporabljeni naslednji izrazi, katerih pomeni so natančno določeni:

    Finančni instrument je vsaka pogodba, na podlagi katere nastane finančno sredstvo enega podjetja in finančna obveznost ali kapitalski instrument drugega podjetja.

    Finančno sredstvo je vsako sredstvo, ki je:

    • (a) denar,
    • (b) kapitalski instrument drugega podjetja,
    • (c) pogodbena pravica:
      • (i) prejeti denar ali drugačno finančno sredstvo od drugega podjetja, ali
      • (ii) zamenjati z drugim podjetjem finančna sredstva ali finančne obveznosti pod pogoji, ki utegnejo biti ugodni za podjetje, ali
    • (d) pogodba, ki se lahko poravna, ali se bo poravnala, z lastnimi kapitalskimi instrumenti podjetja in je:
      • (i) neizpeljan (instrument), za katerega je podjetje (lahko) zavezano prejeti spremenljivo število lastnih kapitalskih instrumentov podjetja, ali
      • (ii) izpeljan instrument, ki se lahko, ali se bo poravnal drugače kot z zamenjavo določenega zneska denarja ali drugega finančnega sredstva za določeno število lastnih kapitalskih instrumentov podjetja. Za ta namen lastni kapitalski instrumenti podjetja ne zajemajo tudi instrumentov, ki so sami po sebi pogodbe za prihodnji prejem ali izročitev lastnih kapitalskih instrumentov podjetja.

    Finančna obveznost je vsaka obveznost, ki je:

    • (a) pogodbena obveza:
      • (i) izročiti drugemu podjetju denar ali drugačno finančno sredstvo, ali
      • (ii) zamenjati z drugim podjetjem finančna sredstva ali finančne obveznosti pod pogoji, ki utegnejo biti neugodni za podjetje, ali
    • (b) pogodba, ki se lahko poravna, ali se bo poravnala, z lastnimi kapitalskimi instrumenti podjetja in je:
      • (i) neizpeljan (instrument), za katerega je podjetje (lahko) zavezano dobaviti spremenljivo število lastnih kapitalskih instrumentov podjetja, ali
      • (ii) izpeljan instrument, ki se lahko, ali se bo poravnal drugače kot z zamenjavo določenega zneska denarja ali drugega finančnega sredstva za določeno število lastnih kapitalskih instrumentov podjetja. Za ta namen lastni kapitalski instrumenti podjetja ne zajemajo tudi instrumentov, ki so sami po sebi pogodbe za prihodnji prejem ali izročitev lastnih kapitalskih instrumentov podjetja.

    Kapitalski instrument je vsaka pogodba, ki dokazuje preostali delež v sredstvih podjetja po odštetju vseh njegovih obveznosti.

    Poštena vrednost je znesek, s katerim je mogoče zamenjati sredstvo ali poravnati obveznost med dobro obveščenima in voljnima strankama v premišljenem poslu.


  2. Naslednji izrazi so opredeljeni v 9. členu MRS 39 in se uporabljajo v tem standardu v pomenu, ki ga natančno določa MRS 39.
    • odplačna vrednost finančnega sredstva ali finančne obveznosti
    • za prodajo razpoložljiva finančna sredstva
    • odprava pripoznanja
    • izpeljani finančni instrument
    • metoda efektivnih obresti
    • finančno sredstvo ali finančna obveznost po pošteni vrednosti prek poslovnega izida
    • pogodba o finančnem poroštvu
    • trdna obveza
    • napovedana transakcija
    • uspešnost varovanja pred tveganjem
    • pred tveganjem varovana postavka
    • instrument za varovanje pred tveganjem
    • finančne naložbe v posesti do zapadlosti v plačilo
    • posojila in terjatve
    • običajni nakup ali prodaja
    • transakcijski stroški.

  3. V tem standardu se "pogodba" in "pogodben" nanašata na dogovor med dvema ali več strankami z jasnimi gospodarskimi posledicami, ki se jim stranki (stranke) sploh ne moreta (morejo) izogniti ali pa imata (imajo) za to le malo možnosti, običajno zato, ker je dogovor izvršljiv po zakonu. Pogodbe, torej tudi finančni instrumenti, imajo lahko različne oblike in niso nujno v pisni obliki.

  4. V tem standardu se "podjetje" nanaša na posameznike, družbe z omejeno ali neomejeno odgovornostjo, uradno registrirane organizacije, skrbniške ustanove (trust) in vladne agencije.

4. PREDSTAVLJANJE

Obveznosti in lastniški kapital (glejte tudi AG25.–AG29. člen)

  1. Izdajatelj finančnega instrumenta mora tak instrument ali njegove sestavne dele razvrstiti, pri začetnem pripoznanju, kot finančno obveznost, finančno sredstvo ali kapitalski instrument v skladu z vsebino pogodbenega sporazuma in opredelitvijo pojmov finančna obveznost, finančno sredstvo in kapitalski instrument.

  2. Ko izdajatelj uporabi opredelitve iz 11. člena, za določitev, ali se finančni instrument šteje kot kapitalski instrument in ne kot finančna obveznost, je ta instrument kapitalski instrument samo v primeru, če sta izpolnjena oba pogoja (a) in (b) spodaj.
    • (a) Ta instrument ne pomeni nobene pogodbene obveze:
      • (i) izročiti drugemu podjetju denar ali drugačno finančno sredstvo, ali
      • (ii) zamenjati z drugim podjetjem finančna sredstva ali finančne obveznosti pod pogoji, ki utegnejo biti neugodni za izdajatelja.
    • (b) Če se instrument lahko poravna, ali se bo poravnal, z lastnimi kapitalskimi instrumenti izdajatelja in je:
      • (i) neizpeljan instrument, ki za izdajatelja ne pomeni nobene pogodbene obveznosti izročiti spremenljivo število njegovih lastnih kapitalskih instrumentov, ali
      • (ii) izpeljan instrument, ki ga bo izdajatelj poravnal samo z zamenjavo določenega zneska denarja ali drugega finančnega sredstva za določeno število izdajateljevih lastnih kapitalskih instrumentov. Za ta namen lastni kapitalski instrumenti izdajatelja ne zajemajo tudi instrumentov, ki so sami po sebi pogodbe za prihodnji prejem ali izročitev izdajateljevih lastnih kapitalskih instrumentov.
    • Pogodbena obveznost, tudi tista, ki izhaja iz izpeljanega finančnega instrumenta, ki bo ali bi lahko povzročil prihodnji prejem ali izročitev izdajateljevih lastnih kapitalskih instrumentov, vendar pa ne izpolnjuje pogojev iz točke (a) in (b) zgoraj, ni kapitalski instrument.

Ni pogodbene obveznosti za izročitev denarja ali drugega finančnega sredstva (16.(a) člen)

  1. Pomembna značilnost pri razlikovanju med finančno obveznostjo in kapitalskim instrumentom je obstoj pogodbene obveze ene stranke na podlagi finančnega instrumenta (izdajatelja), da bodisi izroči denar ali kako drugo finančno sredstvo drugi stranki (imetniku) bodisi zamenja finančna sredstva ali finančne obveznosti z imetnikom pod pogoji, ki utegnejo biti za izdajatelja neugodni. Čeprav ima lahko imetnik kapitalskega instrumenta pravico prejeti sorazmerni delež vseh dividend ali drugih distribucij iz kapitala, izdajatelj nima pogodbene obveze izvršiti takih distribucij, ker se od njega ne more zahtevati izročitve denarja ali drugega finančnega sredstva drugi stranki.

  2. Vsebina finančnega instrumenta in ne njegova pravna oblika je odločujoča za njegovo razvrstitev v bilanci stanja podjetja. Vsebina in pravna oblika morata biti med seboj skladni, vendar ni vedno tako. Nekateri finančni instrumenti po pravni obliki spadajo med postavke lastniškega kapitala, po vsebini pa so obveznosti, medtem ko imajo drugi lahko značilnosti kapitalskih instrumentov in značilnosti finančnih obveznosti. Na primer:
    • (a) prednostna delnica, katere izdajatelj sprejme obvezo, da bo delnico kasneje tudi odkupil za določen ali določljiv znesek na določen ali določljiv dan v prihodnosti, ali ki daje imetniku pravico zahtevati od izdajatelja odkup instrumenta na določen dan ali po njem za določen ali določljiv znesek, je finančna obveznost.
    • (b) finančni instrument, ki daje imetniku pravico, da ga proda nazaj izdajatelju za denar ali drugo finančno sredstvo ("prodajljiv instrument"), je finančna obveznost. To se dogaja celo takrat, ko se znesek denarja ali drugo finančno sredstvo določi na podlagi nekega indeksa ali druge postavke, ki ima možnost povečanja ali zmanjšanja, ali ko pravna oblika prodajljivega instrumenta daje imetniku pravico do preostalega deleža v sredstvih izdajatelja. Obstoj opcije za imetnika, da proda finančni instrument nazaj izdajatelju za denar ali drugo finančno sredstvo, pomeni, da ta prodajljivi instrument izpolnjuje opredelitev pojma finančna obveznost. Na primer, odprti vzajemni skladi, naložbeni skladi z enotami, osebne družbe in nekatera zadružna podjetja lahko dajo svojim lastnikom enot ali članom pravico do odkupa njihovih deležev v podjetju izdajatelja, ob kateremkoli času, za denar, enak njihovemu sorazmernemu delu vrednosti sredstva izdajatelja. Vendar pa razvrstitev med finančne obveznosti ne izključuje uporabe deskriptorjev, kot so "čista vrednost sredstev, ki se da pripisati lastnikom enot" in "sprememba čiste vrednosti sredstev, ki se da pripisati lastnikom enot" na obrazcu finančnih izkazov podjetja, ki nima vplačanega lastniškega kapitala (kot so nekateri vzajemni skladi in naložbeni skladi z enotami, glejte Ponazorilni zgled št. 7) ali uporabe dodatnega razkritja, da bi prikazali, da celotni deleži članov vsebujejo postavke, kot so rezerve, ki ustrezajo opredelitvi lastniškega kapitala, in prodajljive instrumente, ki ji ne (ustrezajo) (glejte Ponazorilni zgled št. 8).

  3. Če podjetje nima nepogojne pravice, da bi se izognilo izročitvi denarja ali drugega finančnega sredstva za poravnavo pogodbene obveze, obveza ustreza opredelitvi finančne obveznosti. Na primer:
    • (a) omejitev možnosti podjetja, da izpolni svojo pogodbeno obvezo, kot je na primer pomanjkanje deviz ali potreba po pridobitvi dovoljenja uradnega organa za plačilo, ne zanika pogodbene obveze podjetja ali imetnikove pogodbene pravice, ki izhaja iz takega instrumenta,
    • (b) pogodbena obveza, ki je odvisna od nasprotne stranke, ki uveljavlja svojo pravico do odkupa, je finančna obveznost, ker to podjetje nima nepogojne pravice, da bi se izognilo izročitvi denarja ali drugega finančnega sredstva.

  4. Finančni instrument, ki ne izrecno vzpostavlja pogodbene obveze izročitve denarja ali drugega finančnega sredstva, lahko posredno povzroči nastanek pogodbene obveze s svojimi roki in pogoji. Na primer:
    • (a) finančni instrument lahko vsebuje nefinančno obvezo, ki jo je treba poravnati samo v primeru, če podjetje ne izvrši distribucij ali odkupi instrumenta. Če se podjetje lahko izogne prenosu denarnih sredstev ali drugega finančnega sredstva le s poravnavo nefinančne obveze, je finančni instrument finančna obveznost.
    • (b) finančni instrument je finančna obveznost, če omogoča, da bo ob poravnavi podjetje izročilo bodisi:
      • (i) denar ali drugačno finančno sredstvo, ali
      • (ii) svoje lastne delnice, katerih vrednost je določena, da znatno presega vrednost denarja ali drugega finančnega sredstva.

    Čeprav podjetje nima izrecne pogodbene obveze, da izroči denar ali drugo finančno sredstvo, je vrednost poravnave z delnicami takšna, da bo podjetje poravnalo z denarjem. V vsakem primeru ima imetnik po vsebini jamstvo za prejem zneska, ki je najmanj enak možnosti denarne poravnave (glejte 21. člen).

Poravnava v lastnih kapitalskih instrumentih podjetja (16.(b) člen)

  1. Pogodba ni kapitalski instrument zgolj zato, ker lahko povzroči prejem ali izročitev lastnih kapitalskih instrumentov podjetja. Podjetje ima lahko pogodbeno pravico ali obvezo prejeti ali izročiti neko število svojih lastnih delnic ali drugih kapitalskih instrumentov, ki se razlikuje, tako da je poštena vrednost lastnih kapitalskih instrumentov podjetja, ki jih bo prejelo ali izročilo, enaka znesku pogodbene pravice ali obveze. Takšna pogodbena pravica ali obveza je lahko za določen znesek ali znesek, ki delno ali v celoti niha kot odziv na spremembe v drugi spremenljivki, ne v tržni ceni lastnih kapitalskih instrumentov podjetja (npr. obrestna mera, cena blaga ali cena finančnega instrumenta). Dva primera sta (a) pogodba za izročitev toliko lastnih kapitalskih instrumentov podjetja, katerih vrednost je enaka 100 DE [*] in (b) pogodba za izročitev toliko lastnih kapitalskih instrumentov podjetja, ki so vrednostno enaki 100 unč zlata. Takšna pogodba je finančna obveznost podjetja, čeprav jo podjetje mora ali lahko poravna z izročitvijo svojih lastnih kapitalskih instrumentov. Ni kapitalski instrument, ker uporablja podjetje spremenljivo število svojih lastnih kapitalskih instrumentov kot sredstvo za poravnavo pogodbe. Tako ta pogodba ne dokazuje preostalega deleža v sredstvih podjetja po odštetju vseh njegovih obveznosti.

  2. Pogodba, ki jo bo podjetje, ki (prejema ali) izroča določeno število svojih lastnih kapitalskih instrumentov v zamenjavo za določen znesek denarja ali drugega finančnega sredstva, je kapitalski instrument. Na primer, izdana delniška opcija, ki daje nasprotni stranki pravico nakupa določenega števila delnic podjetja za določeno ceno ali za določen stalen ali postavljen znesek glavnice obveznice, je kapitalski instrument. Spremembe poštene vrednosti pogodbe, ki izhajajo iz sprememb tržnih obrestnih mer, ki ne vplivajo na znesek v denarju ali drugih finančnih sredstvih, ki bo prejet ali plačan, ali števila kapitalskih instrumentov, ki bodo prejeti ali plačani za poravnavo pogodbe, ne izključujejo tega, da je pogodba kapitalski instrument. Vsako prejeto nadomestilo (kot premija, prejeta za pisno opcijo ali nakupni bon za lastne delnice podjetja) se doda neposredno k lastniškemu kapitalu. Vsako plačano nadomestilo (kot premija, plačana za kupljeno opcijo) se neposredno odšteje od lastniškega kapitala. Spremembe poštene vrednosti kapitalskega instrumenta se ne pripoznajo v računovodskih izkazih.

  3. Iz pogodbe, ki podjetju nalaga obvezo, da kupi svoje lastne kapitalske instrumente za denar ali drugo finančno sredstvo, nastane finančna obveznost za sedanjo vrednost odkupnega zneska (npr., za sedanjo vrednost rokovne cene ponovnega odkupa, pogodbene cene opcije ali drugega odkupnega zneska). Tako je tudi takrat, če je pogodba kapitalski instrument. Primer za to je obveza podjetja po terminski pogodbi za nakup svojih lastnih kapitalskih instrumentov za denar. Ko je finančna obveznost na začetku pripoznana po MRS 39, se njena poštena vrednost (sedanja vrednost odkupnega zneska) prerazvrsti iz lastniškega kapitala. Zatem se finančna obveznost izmeri v skladu z MRS 39. Če pogodba poteče/zastara/brez izročitve, se knjigovodska vrednost finančne obveznosti prerazvrsti iz lastniškega kapitala. Iz pogodbene obveze, ki podjetju nalaga nakup svojih lastnih kapitalskih instrumentov, nastane finančna obveza za sedanjo vrednost odkupnega zneska, četudi je obveznost nakupa pogojna za nasprotno stranko, ki uveljavlja svojo pravico do odkupa (npr. pisna prodajna opcija, ki daje nasprotni stranki pravico prodati lastne kapitalske instrumente podjetju za določeno stalno ceno).

  4. Pogodba, ki jo bo poravnalo podjetje, ki izroča ali prejema določeno število svojih lastnih kapitalskih instrumentov v zamenjavo za spremenljiv znesek denarja ali drugega finančnega sredstva, je finančno sredstvo ali finančna obveznost. Primer za to je pogodba za podjetje, da izroči 100 svojih lastnih kapitalskih instrumentov v zameno za znesek denarja, izračunan kot ustreznik vrednosti 100 unč zlata.

Določbe o možni poravnavi

  1. Finančni instrument lahko zahteva od podjetja, da izroči denar ali drugo finančno sredstvo ali ga poravna tako, da bi nastala finančna obveznost, v primeru pojavljanja ali nepojavljanja negotovih prihodnjih dogodkov (ali po izidu negotovih razmer/okoliščin), ki jih ne obvladuje niti izdajatelj niti imetnik, kot so sprememba borznega indeksa, indeksa cen potrošnega blaga, obrestne mere ali zahtev davčnih oblasti, ali izdajateljevih prihodnjih prihodkov, čistega prihodka ali razmerja med dolgom in lastniškim kapitalom. Izdajatelj takšnega instrumenta nima nepogojne pravice, da bi se izognil izročitvi denarja ali drugega finančnega sredstva (ali drugače, da bi to poravnal na takšen način, da bi to bilo finančna obveznost). Zato je to finančna obveznost izdajatelja, razen:
    • (a) če del določbe o možni poravnavi, ki bi lahko zahteval poravnavno v denarju ali z drugim finančnim sredstvom (ali drugače, vendar tako, da bi to bila finančna obveznost), ni pristen, ali
    • (b) če se od izdajatelja zahteva, da poravna obveznost z denarjem ali drugim finančnim sredstvom (ali drugače, da bi to poravnal na takšen način, da bi to bilo finančna obveznost) samo v primeru prenehanja poslovanja/likvidacije izdajatelja.

Možnosti poravnave

  1. Kadar izpeljani finančni instrument daje eni stranki izbiro o tem, kako bo poravnan (npr. izdajatelj ali imetnik lahko izbereta poravnavo z denarjem ali zamenjavo delnic za denar), je to finančno sredstvo ali finančna obveznost, razen takrat, če bi vsi načini poravnave pokazali na to, da je kapitalski instrument.

  2. Primer izpeljanega finančnega instrumenta z možnostjo poravnave, ki je finančna obveznost, je delniška opcija, da se izdajatelj lahko odloči za poravnavo pobotanega zneska v denarju ali z zamenjavo svojih lastnih delnic za denar. Podobno lahko nekatere pogodbe za nakup ali prodajo nefinančnega sredstva v zameno za lastne kapitalske instrumente podjetja spadajo v področje tega standarda, ker se lahko poravnajo bodisi z izročitvijo nefinančnega sredstva ali z denarjem ali drugim finančnim instrumentom (glejte 8.–10. člen). Takšne pogodbe so finančna sredstva ali finančne obveznosti in ne kapitalski instrumenti.

Sestavljeni finančni instrumenti

  1. Izdajatelj neizpeljanega finančnega instrumenta mora oceniti pogoje finančnega instrumenta, da določi, ali vsebuje tako sestavine obveznosti kot lastniškega kapitala. Takšne sestavine se razvrstijo ločeno kot finančne obveznosti, finančna sredstva ali kapitalski instrumenti v skladu s 15. členom.

  2. Podjetje ločeno pripoznava sestavine finančnega instrumenta, ki (a) povzroči nastanek finančne obveznosti podjetja, in (b) omogoči imetniku zamenjavo instrumenta za izdajateljev kapitalski instrument podjetja. Na primer, obveznica ali podoben instrument, ki ga imetnik lahko zamenja za določeno število rednih delnic podjetja, je sestavljen finančni instrument. S stališča podjetja ima tak instrument dve sestavini: finančno obveznost (pogodbeni dogovor o izročitvi denarja ali kakega drugega finančnega sredstva) in kapitalski instrument (nakupno opcijo, ki imetniku za določeno obdobje daje pravico zamenjati jo v določeno število rednih delnic istega podjetja). Gospodarski učinek izdaje takega instrumenta je vsebinsko enak hkratni izdaji dolžniškega instrumenta z določbo o kratkem roku do poravnave obveznosti, in nakupnih bonov za nakup navadnih delnic ali izdaji dolžniškega instrumenta z nakupnimi boni, ki jih je mogoče odtrgati od takega instrumenta. V vseh naštetih primerih podjetje v svoji bilanci stanja prikaže sestavino obveznosti in sestavino lastniškega kapitala ločeno.

  3. Razvrstitev sestavin obveznosti in lastniškega kapitala zamenljivega instrumenta tukaj ne obravnavamo zaradi popravka verjetnosti, da bo imetnik izkoristil možnost zamenjave za drug instrument, četudi je videti, da izkoriščena pravica nekaterim imetnikom prinaša koristi. Ni nujno, da se bodo imetniki vedno obnašali na pričakovani način, saj se lahko na primer vpliv na davčne obveznosti precej razlikuje od imetnika do imetnika. Poleg tega se s časom spreminja tudi verjetnost zamenjave instrumenta. Obveza podjetja za bodoča izplačila ostane neporavnana, dokler ne ugasne z zamenjavo, z zapadlostjo instrumenta v plačilo ali na podlagi kake druge transakcije.

  4. MRS 39 obravnava merjenje finančnih sredstev in finančnih obveznosti. Kapitalski instrumenti so tisti instrumenti, ki dokazujejo preostali delež v sredstvih podjetja po odštetju vseh njegovih obveznosti. Ko se torej začetna knjigovodska vrednost sestavljenega kapitalskega instrumenta razporedi na njegove sestavine lastniškega kapitala in sestavine obveznosti, se sestavini lastniškega kapitala dodeli preostali znesek potem, ko se odšteje od poštene vrednosti instrumenta kot celote znesek, posebej določen za sestavino obveznosti. Vrednost izpeljanih možnosti (kot je nakupna opcija), vgrajenih v sestavljeni finančni instrument, ki ni sestavina lastniškega kapitala (kot je opcija zamenjave kapitala) je vključena v sestavino obveznosti. Seštevek knjigovodskih vrednosti, pripisanih sestavinam obveznosti in sestavinam lastniškega kapitala, ko se prvič pripoznajo, je vedno enak pošteni vrednosti, ki bi se pripisala instrumentu kot celoti. Noben dobiček ali izguba se ne pojavi zaradi začetnega ločenega pripoznanja sestavin takega instrumenta.

  5. Po prvi metodi, opisani v 31. členu, izdajatelj obveznice, ki jo je mogoče zamenjati za redne delnice, najprej določi knjigovodsko vrednost sestavine obveznosti, tako da izmeri pošteno vrednost podobne obveznosti (tudi vgrajene nekapitalske izpeljane možnosti), ki nima povezane sestavine lastniškega kapitala. Knjigovodsko vrednost kapitalskega instrumenta, ki jo pomeni možnost zamenjave instrumenta za redne delnice, je nato mogoče določiti tako, da se od poštene vrednosti sestavljenega finančnega instrumenta kot celote odšteje poštena vrednost finančne obveznosti.

Trezorske delnice

  1. Če podjetje ponovno pridobi svoje lastne kapitalske instrumente, se ti instrumenti ("trezorske delnice") odštejejo od lastniškega kapitala. V izkazu poslovnega izida se ob nakupu, prodaji, izdaji ali umiku lastnih kapitalskih instrumentov podjetja ne pripozna dobiček ali izguba. Takšne trezorske delnice (lastne delnice) lahko pridobi in poseduje podjetje sámo ali člani konsolidirane skupine. Plačano ali prejeto nadomestilo se pripozna neposredno v lastniškem kapitalu.

  2. Zneski trezorskih delnic v posesti se razkrijejo posebej bodisi v obrazcu bilance stanja bodisi v pojasnilih, v skladu z MRS 1 Predstavljanje računovodskih izkazov. Podjetje omogoči razkrivanje v skladu z MRS 24 Razkrivanje povezanih strank, če podjetje ponovno pridobi svoje lastne kapitalske instrumente od povezanih strank.

Obresti, dividende, izgube in dobički

  1. Obresti, dividende, izgube in dobičke, ki so povezani s finančnim instrumentom ali njegovo sestavino, ki je finančna obveznost, je treba prikazati v izkazu poslovnega izida kot prihodke ali odhodke. Distribucije imetnikom kapitalskega instrumenta bremeni podjetje neposredno lastniškemu kapitalu, brez z njimi povezanega zneska davka iz zaslužka. Transakcijske stroške kapitalskega transakcije se mora v čistem znesku obračunati kot odbitek od lastniškega kapitala brez z njimi povezanega zneska davka iz zaslužka.

  2. Razvrstitev finančnega instrumenta kot finančno obveznost ali kapitalski instrument odloča o tem, ali bodo obresti, dividende, izgube in dobički, ki so z njim povezani, pripoznane med odhodke ali prihodke v izkazu poslovnega izida. Izplačilo dividend za delnice, v celoti pripoznane kot obveznosti, se torej pripozna kot odhodke, tako kot obresti za obveznice. Podobno izdajatelj v izkazu poslovnega izida pripozna tudi dobiček in izgubo, ki sta povezana z odkupom ali refinanciranjem (poplačilom dolga z drugim dolgom) finančnih obveznosti, odkup ali refinanciranje kapitalskih instrumentov pa pripozna kot gibanje lastniškega kapitala. Spremembe poštene vrednosti kapitalskega instrumenta se ne pripoznajo v računovodskih izkazih.

  3. V podjetju se pri izdaji ali pridobivanju lastnih kapitalskih instrumentov praviloma pojavljajo različni stroški. Takšni stroški lahko vključujejo registracijske in druge predpisane pristojbine, zneske, plačane pravnim, računovodskim in drugim strokovnim svetovalcem, stroške tiskanja in takse. Transakcijske stroške transakcije z lastniškim kapitalom je treba v čistem znesku obračunati kot odbitek od lastniškega kapitala (brez z njimi povezanega zneska davka iz zaslužka), kolikor so to dodatni stroški, ki jih je mogoče pripisati neposredno transakciji z lastniškim kapitalom, ki bi se jim bilo sicer mogoče izogniti. Stroški transakcije z lastniškim kapitalom, ki je opuščena, se pripoznajo kot odhodek.

  4. Transakcijske stroške v zvezi z izdajo sestavljenega finančnega instrumenta se razporedi na sestavine obveznosti in sestavine lastniškega kapitala instrumenta v sorazmerju z alokacijo iztržka. Transakcijske stroške, ki se nanašajo skupaj na več kot eno samo transakcijo (na primer stroške hkratnega ponujanja nekaterih delnic in borzna kotacija drugih delnic na borzi vrednostnic), se razporedi na takšne transakcije na podlagi, ki je smiselna in skladna s podobnimi transakcijami.

  5. Znesek transakcijskih stroškov, ki so obračunani kot odbitek od lastniškega kapitala v obdobju, se razkrije posebej po MRS 1. Z njimi povezani znesek davka iz dobička, pripoznan neposredno v lastniškem kapitalu, se vključi v agregatni znesek sprotnega in odloženega davka iz dobička, ki povečuje ali zmanjšuje lastniški kapital, in se razkrije po MRS 12 Davek iz dobička.

  6. Dividende, uvrščene med odhodke, je mogoče prikazati v izkazu poslovnega izida bodisi skupaj z obrestmi za ostale obveznosti bodisi kot ločeno postavko. Razkritje obresti in dividend mora poleg zahtev iz tega standarda izpolnjevati tudi zahteve iz MRS 1 in MSRP 7. V nekaterih okoliščinah je razlike med obrestmi in dividendami glede zadev, kot so odbitki od davka, smotrno razkriti ločeno v izkazu poslovnega izida. Davčni učinki se razkrivajo v skladu z MRS 12.

  7. Dobički in izgube, povezane s spremembami knjigovodske vrednosti finančne obveznosti, se pripoznajo kot prihodek ali odhodek v izkazu poslovnega izida tudi ko se nanašajo na instrument, ki vsebuje pravico do preostalega deleža v sredstvih podjetja v zameno za denar ali drugo finančno sredstvo (glejte 18.(b) člen). Po MRS 1 predstavlja podjetje vse dobičke ali izgube iz ponovnega merjenja takšnega instrumenta ločeno v obrazcu izkaza poslovnega izida (uspeha), če je ta predstavitev koristna za razumevanje uspešnosti podjetja.

Pobotanje finančnega sredstva in finančne obveznosti

  1. Finančno sredstvo in finančno obveznost je treba pobotati ter čisti znesek predstaviti v bilanci stanja, samo takrat, če podjetje:
    • (a) trenutno ima uradno izvršljivo pravico pobotati pripoznane zneske, ter
    • (b) namerava bodisi poravnati čisti znesek ali unovčiti sredstvo in hkrati poravnati svojo obveznost.

    Pri obračunavanju prenosa finančnega sredstva, ki ne izpolnjuje pogojev za odpravo pripoznanja, podjetje ne sme pobotati prenesenega sredstva in povezane obveznosti (glejte MRS 39, 36. člen).

  2. Ta standard zahteva predstavljanje finančnih sredstev in finančnih obveznosti v čistem znesku, če to nakazuje pričakovane bodoče denarne tokove podjetja, ki so izid poravnave dveh ali več posameznih finančnih instrumentov. Če ima podjetje pravico dobiti ali plačati en sam čisti znesek in če to tudi namerava storiti, ima dejansko le eno samo finančno sredstvo ali finančno obveznost. V drugih okoliščinah je treba finančna sredstva in finančne obveznosti predstavljati vsake posebej dosledno glede na njihove značilnosti kot dejavnike ali obveze podjetja.

  3. Pobotanje pripoznanega finančnega sredstva in pripoznane finančne obveznosti ter predstavitev čistega zneska se razlikuje od odprave pripoznanja posameznega finančnega sredstva ali finančne obveznosti. Čeprav se pri pobotanju ne pripozna dobiček ali izguba, pa odprava pripoznavanja finančnega instrumenta povzroči ne le odstranitev prej pripoznane postavke iz bilance stanja, temveč lahko povzroči tudi pripoznanje dobička ali izgube.

  4. Pravica do pobotanja je dolžnikova zakonita pravica po pogodbi ali na drugi podlagi, da poravna ali kako drugače izloči celotni znesek ali le del zneska, ki ga dolguje upniku, tako da pri pobotanju tega zneska uporabi znesek, ki mu ga dolguje upnik. V nenavadnih okoliščinah ima lahko dolžnik zakonito pravico uporabiti znesek, ki mu ga dolguje tretja stranka, za poravnavo zneska, ki ga sam dolguje upniku, če obstaja o tem med vsemi tremi strankami dogovor, ki jasno določa dolžnikovo pravico do pobotanja. Ker je pravica do pobotanja zakonita pravica, so lahko okoliščine v prid tej pravici različne od enega pravnega sistema do drugega, zato je treba upoštevati, kateri zakoni veljajo za razmerja med strankami.

  5. Obstoj pravice do pobotanja finančnega sredstva in finančne obveznosti, ki jo je mogoče pravno uveljaviti, vpliva na pravice in obveze, povezane s finančnim sredstvom in finančno obveznostjo, lahko pa tudi vpliva na izpostavljenost podjetja kreditnim (zaupanjskim) in likvidnostnim tveganjem. Obstoj te pravice sam po sebi pa še ni zadostna podlaga za pobotanje. Če ni hkrati tudi namena uveljaviti pravico do poravnave, sam obstoj pravice do pobotanja ne vpliva niti na znesek niti na časovni okvir bodočih denarnih tokov podjetja. Če ima podjetje namen uveljaviti pravico do pobotanja ali hkrati poravnati svoje obveznosti, predstavitev sredstva in obveznosti v čisti vrednosti ustrezneje kaže zneske in časovni okvir pa tudi tveganja, ki so jim omenjeni denarni tokovi izpostavljeni. Namera ene ali obeh strank, da se poravnata v čisti vrednosti, brez zakonite pravice do poravnave še ni dovolj, da bi upravičila pobotanje, ker ostanejo pravice in obveze, povezane s posameznim finančnim sredstvom in finančno obveznostjo, nespremenjene.

  6. Na namere podjetja, povezane s poravnavanjem posameznih sredstev in obveznosti, lahko vplivajo njegovi redni poslovni običaji, zahteve finančnih trgov in druge okoliščine, ki lahko omejijo možnost istočasne poravnave čistega zneska ali poravnave nasploh. Kadar ima podjetje pravico pobota, nima pa namena poravnati čisti znesek ali realizirati sredstvo in hkrati poravnati obveznost, se učinek pravice na izpostavljenost podjetja kreditnemu tveganju razkrije v skladu s 36. členom MSRP 7.

  7. Do hkratne poravnave dveh finančnih instrumentov lahko pride na primer v okviru delovanja obračunske finančne ustanove na organiziranem finančnem trgu ali v neposredni menjavi. V takih okoliščinah so dejanski denarni tokovi enaki enemu čistemu znesku, izpostavljenosti kreditnemu (zaupanjskemu) ali likvidnostnem tveganju pa sploh ni. V drugačnih okoliščinah lahko podjetje poravna dva instrumenta tako, da prejme in plača ločena zneska, s tem pa se izpostavi kreditnemu (zaupanjskemu) tveganju za celotni znesek sredstva oziroma likvidnostnemu tveganju za celotni znesek obveznosti. Tako izpostavljanje tveganju je lahko pomembno, četudi je razmeroma kratko. Spričo tega se udenaritev finančnega sredstva in poravnava finančne obveznosti obravnavata kot hkratni le takrat, ko se transakciji zgodita v istem trenutku.

  8. Pogoji, navedeni v 42. členu, na splošno niso izpolnjeni in pobotanje je običajno neustrezno, če:
    • (a) se uporablja več finančnih instrumentov, da bi posnemali značilnosti enega samega finančnega instrumenta (pri "zbirnem instrumentu"),
    • (b) nastanejo finančna sredstva in finančne obveznosti na podlagi finančnih instrumentov, ki so enako izvirno izpostavljeni tveganju (na primer sredstva in obveznosti v portfelju terminskih pogodb ali drugih izpeljanih instrumentov), udeleženci v poslih pa so različni,
    • (c) so finančna ali druga sredstva zastavljena kot jamstvo za poravnavo izključno tistih finančnih obveznosti, ki jih po pogodbi ni mogoče poravnati iz nobenih drugih sredstev,
    • (d) so namenska finančna sredstva izločena in se zbirajo v dolžnikovem imenu za razbremenjevanje obveznosti, ne da bi jih upnik sprejel kot poravnavo obveznosti (na primer amorzizacijski sklad), ali
    • (e) je pričakovati, da bo obveznosti, nastale zaradi poslovnih dogodkov, ki so povzročili izgubo, morala poravnati tretja stranka, ker bo prišlo do odškodninskega zahtevka na podlagi zavarovalne pogodbe.

  9. Podjetje, ki se ukvarja z mnogimi transakcijami s finančnimi instrumenti, v katerih nastopa samo ena nasprotna stranka, lahko s tako stranko sklene "splošni dogovor o vzajemnem pobotanju". Pri takem dogovoru gre za eno samo poravnavo vseh finančnih instrumentov, ki so vključeni v dogovor v čistem znesku v primeru neplačila po katerikoli pogodbi ali če se kaka pogodba razdre. Take dogovore običajno uporabljajo finančne institucije, ki se tako zavarujejo pred morebitno izgubo v primeru stečaja ali drugih poslovnih okoliščin, zaradi katerih ena stranka ne bi mogla izpolniti svojih obveznosti. Splošni dogovor o vzajemnem pobotanju navadno daje pravico do pobotanja, ki jo je mogoče pravno uveljaviti in ki vpliva na udenaritev oziroma poravnavo posameznih finančnih sredstev oziroma finančnih obveznosti samo v nekaterih primerih neplačila ali v drugih okoliščinah, kakršnih ni pričakovati pri običajnem poslovanju. Splošni dogovor o vzajemnem pobotanju pa ni podlaga za pobotanje, razen kadar je zadoščeno obema sodiloma iz 42. člena. Če finančna sredstva ali finančne obveznosti, za katere velja okvirna pogodba o pobotu, niso izravnana, se učinek pogodbe na izpostavljenost podjetja kreditnemu tveganju razkrije v skladu s 36. členom MSRP 7.

5. RAZKRITJE

  1. -- 95 [Izbrisano.]

6. DATUM ZAČETKA VELJAVNOSTI

  1. Podjetje začne uporabljati ta standard za letna obdobja, ki se začnejo 1. januarja 2005 ali kasneje. Uporaba pred tem datumom je dovoljena. Podjetje ne sme uporabljati tega standarda (in tudi sprememb izdanih marca 2004) za letna obračunska obdobja pred 1. januarjem 2005, razen če uporablja tudi MRS 39 (izdan decembra 2003). Če podjetje uporablja ta standard za obdobje pred 1. januarjem 2005, mora to razkriti.

  2. Ta standard se uporablja za nazaj.

7. UMIK DRUGIH IZJAV

  1. Ta standard nadomešča MRS 32 – Finančni instrumenti – razkrivanje in predstavljanje, popravljen 2000 [2].

  2. Ta standard nadomesti naslednja pojasnila:
    • (a) SOP-5 – Razvrščanje finančnih instrumentov – določbe o možnih poravnavah,
    • (b) SOP-16 – Delniški kapital – ponovno pridobljeni lastni delniški instrumenti (lastne delnice), ter
    • (c) SOP-17 – Lastniški kapital – stroški transakcij z lastniškim kapitalom.

  3. Ta standard umika osnutek SOP-ovega pojasnila D34 Finančni instrumenti – odkupljivi instrumenti ali pravice za imetnika.


8. Priloga - NAPOTKI ZA UPORABO

MRS 32 Finančni instrumenti: predstavljanje

Ta priloga je sestavni del standarda.

AG1 Ti napotki za uporabo pojasnjujejo uveljavljanje posebnih delov tega standarda.

AG2 Ta standard ne obravnava izkazovanja ali merjenja finančnih instrumentov. Zahteve o pripoznavanju in merjenju finančnih sredstev in finančnih obveznosti so naštete v MRS 39.

OPREDELITVE POJMOV (11.–14. ČLEN)

Finančna sredstva in finančne obveznosti

AG3 Valuta (denar) je finančno sredstvo, ker je sredstvo menjave in je spričo tega podlaga za merjenje in pripoznavanje vseh transakcij v računovodskih izkazih. Polog (depozit) v banki ali podobni finančni instituciji je finančno sredstvo, ker pomeni vlagateljevo pogodbeno pravico od te inštitucije dobiti denar ali na podlagi salda izdati ček oziroma podoben instrument v korist svojega upnika in tako poravnati svojo finančno obveznost.

AG4 Običajna finančna sredstva, ki pomenijo pogodbeno pravico v prihodnosti dobiti denar, in ustrezne finančne obveznosti, ki pomenijo pogodbeno obveznost v prihodnosti izročiti denar, so na primer:

  • (a) terjatve do kupcev in obveznosti do dobaviteljev,
  • (b) terjatve in obveznosti iz menic,
  • (c) terjatve iz danih in obveznosti iz prejetih posojil, ter
  • (d) terjatve in obveznosti iz obveznic.

V vsakem primeru gre za vzporejanje pogodbene pravice ene stranke, da dobi (ali obveznosti, da plača) denar, z ustrezno obveznostjo druge pogodbene stranke, da plača (ali pravico, da dobi).

AG5 Druge vrste finančni instrument je tisti, pri katerem je gospodarska korist, ki naj jo nekdo dobi ali se ji odpove, finančno sredstvo, ki ni denar. Na primer obveznost, ki izhaja iz državnih obveznic, zagotavlja njihovemu imetniku pogodbeno pravico, da dobi, izdajatelju takih obveznic pa nalaga pogodbeno obvezo, da izroči državne obveznice in ne denarja. Opisane obveznice so finančno sredstvo, ker pomenijo obvezo vlade, ki jih je izdala, da plača denar. Potemtakem je državna obveznica finančno sredstvo njenega imetnika in finančna obveznost njenega izdajatelja.

AG6 "Večni" dolžniški instrumenti (instrumenti brez datuma zapadlosti v plačilo), kot so "večne" obveznice in zadolžnice, običajno dajejo imetniku pogodbeno pravico prejeti ob vnaprej določenih dnevih in v nedogled plačila na račun obresti, bodisi brez pravice do vračila glavnice bodisi s pravico do vračila glavnice pod pogoji, pri katerih je vračilo glavnice malo verjetno ali pa pomaknjeno v zelo oddaljeno prihodnost. Na primer podjetje lahko izda finančni instrument, ki zahteva od njega neskončno letno plačevanje zneskov, ki ustrezajo stalni 8-odstotni obrestni meri, nanašajoči se na določen nominalni znesek ali znesek glavnice, enak 1000 DE [3]. Če domnevamo, da je 8 % tržna obrestna mera za instrument v trenutku njegove izdaje, prevzame izdajatelj pogodbeno obvezo za tok bodočih izplačil obresti, katerih poštena vrednost (sedanja vrednost) je 1000 DE ob začetnem pripoznanju. Imetnik in izdajatelj instrumenta imata finančno sredstvo oziroma finančno obveznost.

AG7 Pogodbena pravica ali pogodbena obveza prejeti, izročiti ali zamenjati finančne inštrumente je sama po sebi tudi finančni inštrument. Veriga pogodbenih pravic ali pogodbenih obvez ustreza opredelitvi finančnega instrumenta, če na koncu pripelje do prejema ali plačila denarja oziroma do pridobitve ali izdaje kapitalskega instrumenta.

AG8 Možnost za uveljavitev pogodbene pravice ali zahteva po izpolnitvi pogodbene obveze je lahko brezpogojna, lahko pa je odvisna od nastanka poslovnega dogodka v prihodnosti. Na primer finančno poroštvo je posojilodajalčeva pogodbena pravica zahtevati od poroka denar, je pa tudi porokova ustrezna pogodbena obveza, da plača posojilodajalcu, če je posojilojemalec plačilno nesposoben. Pogodbeni pravica in obveza obstajata zaradi pretekle transakcije ali drugega poslovnega dogodka (prevzem poroštva), čeprav sta posojilodajalčeva možnost, da uveljavi svojo pravico, in zahteva, da porok izpolni svojo pogodbeno obvezo, obe odvisni od morebitne posojilojemalčeve prihodnje plačilne nesposobnosti. Morebitni pravica in obveza ustrezata opredelitvi pojma finančno sredstvo oziroma finančna obveza, čeprav takšna sredstva in obveznosti niso vedno pripoznana v računovodskih izkazih. Nekatere od teh pogojnih pravic in obveznosti so lahko zavarovalne pogodbe v okviru MSRP 4.

AG9 Po MRS 17 Najemi se finančni najem obravnava predvsem kot pravica najemodajalca, da dobi, in obveza najemnika, da poravna tok plačil, ki so v bistvu enaka kot plačila, v katera je na podlagi posojilne pogodbe vključeno poravnavanje tako glavnice kot tudi obresti. Najemodajalec evidentira svojo naložbo kot znesek terjatve, ki izhaja iz pogodbe o najemu, in ne kot sredstvo, ki je predmet finančnega najema. Poslovni najem pa se na drugi strani predvsem obravnava kot nedokončana pogodba, ki najemodajalca zavezuje v prihodnosti zagotoviti uporabo sredstva v zameno za nadomestilo, ki je podobno nadomestilu za storitev. Najemnik še naprej evidentira najeto sredstvo, ne pa zneska terjatve, ki bi ga v skladu s pogodbo o najemu dobil v prihodnosti. Spričo povedanega se finančni najem obravnava kot finančni instrument, poslovni najem pa ne (razen ko gre za posamezna plačila s takojšnjo zapadlostjo).

AG10 Opredmetena sredstva (kot so zaloge, nepremičnine, naprave in oprema), najeta opredmetena sredstva, ter neopredmetena sredstva (kot so patenti in blagovne znamke), ne spadajo med finančna sredstva. Obvladovanje takih opredmetenih in neopredmetenih sredstev omogoča ustvarjanje pritokov denarja ali drugega finančnega sredstva, ne povzroči pa nastanka pravice do prejema denarja ali drugega finančnega sredstva.

AG11 Sredstva (kot so kratkoročno nevračunani stroški), katerih prihodnja gospodarska korist je prejem blaga ali storitev, ne pa pravica do prejema denarja ali drugega finančnega sredstva, niso finančna sredstva. Tudi postavke, kot so odloženi prihodki in večina jamstvenih obvez, niso finančne obveznosti, ker bo imel odtok z njimi povezanih gospodarskih koristi obliko dobave blaga in storitev namesto pogodbene obveze plačila denarja ali drugega finančnega sredstva.

AG12 Obveznosti ali sredstva, ki nimajo pogodbenih značilnosti (na primer davki iz dobička, nastali zaradi zakonskih obveznosti, ki jih določa vlada), niso finančne zahtev ali finančna sredstva. Obračunavanje davkov iz dobička obravnava MRS 12. Podobno je pri posrednih obvezah, kot so opredeljene v MRS 37 Rezervacije, pogojne obveznosti in pogojna sredstva, ki ne nastanejo iz pogodb in niso finančne obveznosti.

Kapitalski instrumenti

AG13 Primeri kapitalskih instrumentov: vključujejo neprodajljive redne delnice, nekaj vrst prednostnih delnic (glejte AG25. in AG26. člen), in nakupne bone ali pisne nakupne opcije, ki dajejo imetniku pravico do vpisa ali nakupa določenega števila neprodajljivih rednih delnic pri podjetju, ki jih izdaja, v zameno za določen znesek denarja ali drugega finančnega sredstva. Obveza podjetja za izdajo ali nakup določenega števila svojih lastnih kapitalskih instrumentov v zamenjavo za določen znesek denarja ali drugega finančnega sredstva, je kapitalski instrument podjetja. Če takšna pogodba vsebuje obvezo za podjetje, da plača denar ali drugo finančno sredstvo, nastane tudi obveznost za sedanjo vrednost odkupnega zneska (glejte AG27.(a) člen). Izdajatelj neprodajljivih rednih delnic prevzame obveznost, kadar jih izdajatelj uradno distribuira in tako prevzame do delničarjev zakonsko obveznost prenesti sredstva nanje. To se lahko zgodi, potem ko izdajatelj objavi izplačilo dividende ali ko pride do ukinitve podjetja, pri kateri so delničarjem na voljo sredstva podjetja, preostala po poravnavi vseh njegovih obveznosti.

AG14 Kupljena nakupna opcija ali druga podobna pogodba, ki jo pridobi podjetje in mu daje pravico do ponovne pridobitve določenega števila svojih lastnih kapitalskih instrumentov v zamenjavo za izročitev določenega zneska denarja ali drugega finančnega sredstva, ni finančno sredstvo podjetja. Namesto tega se vsako nadomestilo, plačano za takšno pogodbo, odšteje od lastniškega kapitala.

Izpeljani finančni instrumenti

AG15 Med finančne instrumente spadajo temeljni instrumenti (kot so terjatve iz poslovanja, obveznosti iz poslovanja in kapitalski instrumenti), in izpeljani finančni instrumenti, kot so finančne opcije, rokovne pogodbe (futures) in rokovni (terminski) posli (forwards), zamenjave obrestnih mer (swaps) in valutne zamenjave. Izpeljani finančni instrumenti ustrezajo opredelitvi pojma finančni instrument in spadajo spričo tega v področje tega standarda.

AG16 Izpeljani finančni instrumenti povzročajo pravice in obveze, ki pomenijo prenos enega ali več finančnih tveganj, povezanih s prvotnim temeljnim finančnim instrumentom, med strankami, ki so povezane z zadevnim finančnim instrumentom. Ob izdaji dajejo izpeljani finančni instrumenti eni stranki pogodbeno pravico, da zamenja finančna sredstva ali finančne obveznosti z drugo stranko pod pogoji, ki utegnejo biti ugodni, ali pogodbeno obvezo, da zamenja finančna sredstva ali finančne obveznosti z drugo stranko pod pogoji, ki utegnejo biti neugodni. Vendar pa le-ti na splošno [4] ne povzročijo prenosa prvotnega temeljnega finančnega instrumenta ob nastanku pogodbe in tudi ne takrat, ko zapade v plačilo po pogodbi. Nekateri instrumenti obsegajo tako pravico kot tudi obvezo zamenjave. Ker so pogoji za zamenjavo določeni ob izdaji posameznega izpeljanega instrumenta, ti pogoji zaradi sprememb cen na finančnih trgih lahko postanejo tako ugodni kot tudi neugodni.

AG17 Prodajna ali nakupna opcija za zamenjavo finančnih sredstev ali finančnih obveznosti (t.j. finančnih instrumentov, razen lastnih kapitalskih instrumentov podjetja) daje imetniku pravico do morebitnih bodočih gospodarskih koristi, ki so povezane s spremembami poštene vrednosti temeljnega finančnega instrumenta iz pogodbe. Velja tudi obratno: izdajatelj opcije prevzame obveznost, da se bo odpovedal morebitnim bodočim gospodarskim koristim ali prevzel nase morebitno izgubo gospodarskih koristi, ki so povezane s spremembami poštene vrednosti temeljnega finančnega instrumenta. Pogodbena pravica imetnika in obveza izdajatelja ustrezata opredelitvi finančnega sredstva oziroma finančne obveznosti. Finančni instrument, na podlagi katerega je sklenjena opcijska pogodba, je lahko vsako finančno sredstvo, tudi delnice v drugih podjetjih in instrumenti, ki se obrestujejo. Opcija lahko od izdajatelja zahteva, naj izda dolžniški instrument, namesto da prenese posamezno finančno sredstvo, vendar je instrument, na katerem je opcija zasnovana, še vedno finančno sredstvo imetnika opcije, če se uveljavi pravica, ki izhaja iz opcije. Pravica imetnika opcije, da zamenja finančno sredstvo pod morebiti ugodnimi pogoji, in izdajateljeva obveznost, da zamenja finančno sredstvo pod morebiti neugodnimi pogoji, sta ločeni od finančnih sredstev oziroma premoženjskih oblik, na katerih je opcija zasnovana in ki so predmet zamenjave, če se opcija izkoristi. Na imetnikovo pravico in izdajateljevo obveznost ne vpliva verjetnost, da bo uveljavljena pravica, ki izhaja iz opcije.

AG18 Drug zgled izpeljanega finančnega instrumenta je terminska pogodba, ki jo je treba izpeljati v šestih mesecih in pri kateri ena stranka (kupec) obljubi izročitev 1000000 DE v denarju v zameno za državne obveznice s stalno obrestno mero, katerih nominalna vrednost je 1000000 DE, druga stranka (prodajalec) pa obljubi izročitev državnih obveznic s stalno obrestno mero, katerih nominalna vrednost znaša 1000000 DE, v zameno za denar v znesku 1000000 DE. V šestih mesecih, za katere je posel sklenjen, imata obe stranki pogodbeno pravico in pogodbeno obvezo med seboj zamenjati finančne instrumente. Če tržna cena državnih obveznic naraste nad 1000000 DE, so razmere ugodne za kupca in neugodne za prodajalca; če pa tržna cena pade pod 1000000 DE, je učinek ravno obraten. Kupec ima pogodbeno pravico (finančno sredstvo), ki je podobna pravici, povezani z nakupno opcijo, ki je v njegovi posesti, in pogodbeno obvezo (finančno obveznost), ki je podobna obveznosti, povezani z izdano prodajno opcijo; prodajalec pa ima pogodbeno pravico (finančno sredstvo), ki je podobna pravici, povezani s prodajno opcijo, in pogodbeno obvezo (finančno obveznost), ki je podobna obvezi, povezani z izdano nakupno opcijo. Tako kot pri opcijah pomenijo opisane pogodbene pravice in obveze finančna sredstva oziroma finančne obveznosti, ki so ločene in se razlikujejo od finančnih instrumentov, na katerih so zasnovane (torej od obveznic in denarja, ki so predmet zamenjave). Obe stranki, ki sta podpisali terminsko pogodbo, imata obvezo izpolniti prevzeto obveznost na pogodbeno dogovorjeni datum, pri opcijski pogodbi pa pride do izpolnitve le, če in ko se imetnik opcije odloči izkoristiti svojo opcijo.

AG19 Mnoge druge vrste izpeljanih instrumentov obsegajo pravico ali obvezo opraviti zamenjavo v prihodnosti; mednje spadajo tudi obrestne in valutne zamenjave (swaps), opcije z vnaprej določeno najvišjo in najnižjo obrestno mero (caps), opcije z vnaprej določeno najnižjo obrestno mero (floors), opcije z vnaprej določeno najvišjo in najnižjo sprejemljivo obrestno mero (collars), obveze iz posojil, sredstva pri izdajanju obveznic in akreditivi. Na pogodbo o obrestni zamenjavi je mogoče gledati tudi kot na različico terminske pogodbe, v katerem se stranki dogovorita za vrsto prihodnjih zamenjav denarnih zneskov; en znesek se izračuna na podlagi spremenljive obrestne mere, drugi pa na podlagi stalne obrestne mere. Standardizirane rokovne pogodbe (futures) so še ena različica terminskih pogodb, ki se razlikujejo od drugih predvsem v tem, da so pogodbe standardizirane in da z njimi trgujejo na borzi.

Pogodba za nakup ali prodajo nefinančnih postavk (8.–10. člen)

AG20 Pogodbe za nakup ali prodajo nefinančnih postavk ne izpolnjujejo opredelitve finančnega instrumenta, ker je pogodbena pravica ene stranke, da dobi nefinančno sredstvo ali storitev, in ustrezna obveza druge stranke, ne povzročita nastanka pravice ali obveze ene ali druge stranke, da dobi, dobavi ali zamenja finančno sredstvo. Na primer, pogodbe, ki predvidevajo poravnavo samo v obliki prejema ali izročitve nefinančnega sredstva (na primer opcija, standardizirana rokovna ali terminska pogodba za srebro), niso finančni instrumenti. Mnoge blagovne rokovne pogodbe spadajo v to skupino. Nekatere imajo standardizirano obliko in z njimi trgujejo na organiziranih trgih zelo podobno kot z nekaterimi izpeljanimi finančnimi instrumenti. Na primer blagovno standardizirano rokovno pogodbo je mogoče brez težav kupiti ali prodati za denar, ker kotira na borzi in gre lahko večkrat iz rok v roke. Stranke, ki kupujejo in prodajajo tako pogodbo, pa dejansko trgujejo z blagom, ki je predmet pogodbe. Možnost kupiti ali prodati blagovno standardizirano rokovno pogodbo za denar, enostavnost nakupa ali prodaje take pogodbe in možnost pogajati se glede denarne poravnave obveze za prejem ali izročitev blaga – vse to temeljnih značilnosti pogodbe ne spremeni tako, da bi lahko govorili o finančnem instrumentu. Vendar pa nekatere pogodbe za nakup ali prodajo nefinančnih sredstev, ki se lahko poravnajo z menjavo finančnih instrumentov, ali pri katerih je nefinančno sredstvo takoj zamenljivo za denar, spadajo v področje tega standarda, kot če bi bile finančni instrumenti (glejte 8. člen).

AG21 Pogodba, pri kateri gre za prejem ali izročitev opredmetenih sredstev, ne povzroči nastanka finančnega sredstva pri eni stranki in finančne obveznosti pri drugi stranki, razen če je kako z njo povezano plačilo odloženo na čas, ki šele sledi dnevu prenosa omenjenih opredmetenih sredstev. Tako je pri nakupu ali prodaji blaga na up (kredit).

AG22 Nekatere pogodbe so povezane z blagom, vendar pri njih ne gre za poravnavo v obliki fizičnega prejema ali izročitve blaga. V njih je določena poravnava z denarnimi plačili, ki so določena v skladu s formulo iz pogodbe, ne z vnaprej določenimi zneski plačil. Na primer znesek glavnice posamezne dolgoročne obveznice je mogoče izračunati z uporabo tržne cene nafte, ki prevladuje ob zapadlosti obveznice v plačilo, na določeno količino nafte. Glavnica se indeksira z upoštevanjem cene blaga, poravna pa se izključno v denarju. Taka pogodba je finančni instrument.

AG23 Opredelitev finančnega instrumenta obsega tudi pogodbo, ki poleg finančnega sredstva ali finančne obveznosti povzroči tudi nefinančno sredstvo ali nefinančno obveznost. Taki finančni instrumenti pogosto dajejo eni stranki možnost zamenjati finančno sredstvo za nefinančno sredstvo. Na primer z nafto povezana obveznica lahko da imetniku pravico prejeti tok stalnih obdobnih plačil obresti in določenega zneska denarja ob zapadlosti take obveznice v plačilo z možnostjo zamenjati znesek glavnice za določeno količino nafte. Ali bo imetnik obveznice izkoristil to možnost ali ne, je spremenljivo in odvisno od posameznega trenutka oziroma od poštene vrednosti nafte glede na menjalno razmerje med denarjem in nafto (menjalno ceno), ki je določeno z obveznico. Namere imetnika dolgoročne obveznice glede uveljavljanja pravice do zamenjave glavnice za nafto ne vplivajo na vsebino sredstev oziroma premoženjskih oblik, s katerimi je obveznica povezana. Zaradi finančnega sredstva imetnika in finančne obveznosti izdajatelja je taka obveznica finančni instrument, ne glede na druge vrste sredstev in obveznosti, ki se tudi pojavljajo.

AG24 [Izbrisano.]

PREDSTAVLJANJE

Obveznosti in lastniški kapital (15.–27. člen)

Ni pogodbene obveznosti za izročitev denarja ali drugega finančnega sredstva (17.(a) člen)

AG25 Prednostne delnice lahko prinašajo različne pravice. Pri določanju, ali se prednostne delnice razvrstijo kot finančna obveznost ali kapitalski instrument, ocenjuje izdajatelj posamezne pravice, povezane z delnico, za ugotavljanje, ali taka delnica izpolnjuje osnovne značilnosti finančne obveznosti. Na primer prednostna delnica, ki zagotavlja, da jo bo podjetje do določenega roka odkupilo od imetnika, ali daje imetniku pravico prodati jo do določenega roka podjetju, vsebuje finančno obveznost, ker ima izdajatelj obveznost prenesti finančna sredstva na imetnika take delnice. Izdajateljeva nezmožnost, da izpolni obvezo odkupa prednostne delnice ob pogodbenem roku, naj gre za pomanjkanje finančnih sredstev, za zakonsko omejitev, ali nezadostne dobičke ali rezerve, ne odpravi te obveze. Izdajateljeva možnost izbire, da odkupi svoje delnico za denar ali ne, ne ustreza opredelitvi finančne obveznosti, ker izdajatelj nima sprotne obveze prenosa finančnih sredstev na svoje delničarje. V tem primeru lahko o odkupu delnic razsodi zgolj izdajatelj. Obveza pa lahko nastane, če izdajatelj delnic izkoristi svojo pravico, običajno tako, da uradno obvesti delničarje o nameri, da bo odkupil svoje delnice.

AG26 Kadar prednostnih delnic ni mogoče odkupiti, je ustrezna razvrstitev odvisna od drugih pravic, ki so povezane z njimi. Razvrstitev temelji na oceni vsebine pogodbenih dogovorov in opredelitev finančne obveznosti in kapitalskega instrumenta. Če ima izdajatelj sam pravico odločiti se o distribucijah imetnikom prednostnih delnic, naj gre za kumulativne ali nekumulativne delnice, so delnice kapitalski instrumenti. Na razvrstitev prednostne delnice kot kapitalskega instrumenta ali finančne obveznosti pa ne vpliva:

  • (a) zgodovina distribucij,
  • (b) namen opraviti distribucije v prihodnje,
  • (c) možen negativen vpliv na ceno rednih delnic izdajatelja, če distribucije niso opravljene (zaradi omejitev plačila dividend na redne delnice, če dividende niso izplačane na prednostne delnice),
  • (d) znesek izdajateljevih rezerv,
  • (e) izdajateljeva pričakovanja poslovnega izida v obdobju, ali
  • (f) sposobnost ali nesposobnost izdajatelja, da vpliva na znesek svojega poslovnega izida za obdobje.

Poravnava v lastnih kapitalskih instrumentih podjetja (21.–24. člen)

AG27 Naslednji primeri ponazarjajo, kako razvrstiti različne vrste pogodb o lastnih kapitalskih instrumentih podjetja:

  • (a) Pogodba, ki jo bo poravnalo podjetje, ki prejema ali izroča določeno število svojih lastnih delnic brez prihodnjega nadomestila, ali zamenjuje določeno število svojih lastnih delnic za določen znesek denarja ali drugega finančnega sredstva, je kapitalski instrument. Tako se vsako nadomestilo, prejeto ali plačano za takšno pogodbo, neposredno prišteje v lastniški kapital ali odšteje od njega. Primer za to je izdana delniška opcija, ki daje nasprotni stranki pravico nakupa določenega števila delnic podjetja za določen znesek denarja. Če pa takšna pogodba zahteva od podjetja, da kupi (odkupi) svoje lastne delnice za denar ali drugo finančno sredstvo na določen ali določljiv datum ali na poziv, podjetje tudi pripozna finančno obveznost za sedanjo vrednost odkupnega zneska. Primer za to je obveza podjetja po terminski pogodbi za kasnejši odkup določenega števila svojih lastnih delnic za določen znesek denarja.
  • (b) Iz pogodbene obveze, ki podjetju nalaga nakup svojih lastnih delnic za denar, nastane finančna obveznost za sedanjo vrednost odkupnega zneska, četudi število delnic, ki jih mora podjetje odkupiti, ni določeno, ali če je obveza nakupa pogojna za nasprotno stranko, ki uveljavlja svojo pravico do odkupa. Primer za pogojno obvezo je izdana delniška opcija, ki zahteva od podjetja, da odkupi svoje lastne delnice za denar, če nasprotna stranka uveljavi opcijo.
  • (c) Pogodba, ki bo poravnana z denarjem ali drugim finančnim sredstvom, je finančno sredstvo ali finančna obveznost, pa čeprav znesek denarja ali vrednost drugega finančnega sredstva, ki bo prejet ali izročen, temelji na spremembah v tržni ceni lastnega lastniškega kapitala podjetja. En primer za to je z denarjem poravnana delniška opcija.
  • (d) Pogodba, ki jo bo poravnalo podjetje s spremenljivim številom svojih lastnih delnic, katerih vrednost je enaka določenemu znesku ali znesku, ki temelji na spremembah temeljne spremenljivke (npr. cene blaga), je finančno sredstvo ali finančna obveznost. Primer za to je pisna opcija za nakup zlata, ki jo – če bo uveljavljena, poravna podjetje s svojimi lastnimi instrumenti, tako da izroči toliko teh instrumentov, da je enako vrednosti opcijske pogodbe. Takšna pogodba je finančno sredstvo ali finančna obveznost, pa čeprav je temeljna spremenljivka cena lastne delnice podjetja in ne zlato. Podobno je pogodba, ki jo bo poravnalo podjetje z določenim številom svojih lastnih delnic, vendar bodo pravice iz the delnic različne, tako da je poravnalna vrednost enaka določenemu znesku ali znesku, ki temelji na spremembah temeljne spremenljivke, je finančno sredstvo ali finančna obveznost.

Določbe o možni poravnavi (25. člen)

AG28 25. člen zahteva, da če del določbe o možni poravnavi, ki bi lahko zahteval poravnavno v denarju ali z drugim finančnim sredstvom (ali drugače, vendar tako, da bi to bila finančna obveznost), ni pristen (genuine), potem določba o poravnavi ne vpliva na razvrstitev finančnega instrumenta. Tako je pogodba, ki zahteva poravnavo v denarju ali spremenljivem številu lastnih delnic podjetja le ob nastanku dogodka, ki je izredno redek, zelo neobičajen in malo verjeten, kapitalski instrument. Podobno lahko podjetje prepreči poravnavo z določenim številom lastnih delnic v okoliščinah, ki jih podjetje ne obvladuje, vendar če ni realne možnosti, da bi takšne okoliščine nastopile, je razvrstitev med kapitalske instrumente ustrezna.

Obravnava v konsolidiranih računovodskih izkazih

AG29 V konsolidiranih računovodskih izkazih podjetje prikaže deleže ostalih strank v lastniškem kapitalu in prihodku svojih odvisnih podjetij v skladu z MRS 1in MRS 27. Pri razvrščanju finančnega instrumenta (ali njegove sestavine) v konsolidiranih računovodsih izkazih, upošteva podjetje vse pogoje in okoliščine, ki so dogovorjeni med člani skupine in imetniki instrumentov, pri ugotavljanju, ali ima skupina kot celota obvezo izročiti denar ali drugo finančno sredstvo za instrument, ali ga poravnati na način, ki povzroči razvrstitev med obveznosti. Če odvisno podjetje v skupini izda finančni instrument in obvladujoče podjetje ali druga skupina podjetij dogovori dodatne pogoje neposredno z imetniki instrumenta (npr. jamstvo/garancija), potem skupina morda nima popolne pravice odločanja o distribucijah ali ponovnem odkupu. Čeprav lahko odvisno podjetje pravilno razvrsti instrument ne glede na te dodatne pogoje v svojih posameznih računovodskih izkazih, se učinek drugih dogovorov med člani skupine in imetniki instrumenta obravnava, da bi zagotovili, da so konsolidirani finančni izkazi odraz pogodb in transakcij, ki jih je sklenila skupina kot celota. V obsegu, da obstaja takšna obveza ali določba o poravnavi, se tak instrument (ali njegova sestavina, če se obveza nanaša nanjo) razvrsti kot finančna obveznost v konsolidiranih računovodskih izkazih.

Sestavljeni finančni instrumenti (28.–32. člen)

AG30 28. člen velja le za izdajatelje neizpeljanih sestavljenih finančnih instrumentov. 28. člen ne obravnava sestavljenih finančnih instrumentov s stališča imetnikov. MRS (39) obravnava ločitev vgrajenih izpeljanih instrumentov s stališča imetnikov sestavljenih finančnih instrumentov, ki vsebujejo značilnosti obveznosti in lastniškega kapitala.

AG31 Običajna oblika sestavljenih finančnih instrumentov je dolžniški instrument z vgrajeno možnostjo zamenjave, na primer obveznica, ki jo je mogoče zamenjati v redne delnice istega izdajatelja, in brez drugih vgrajenih izpeljanih možnosti. Po 28. členu mora izdajatelj takega finančnega instrumenta v svoji bilanci stanja izkazati posebej tisto sestavino, ki se nanaša na obveznosti, in posebej tisto, ki se nanaša na lastniški kapital, kot sledi:

  • (a) Izdajateljeva obveza, da izplačuje obresti in glavnico v skladu z rokovnikom, je finančna obveznost toliko časa, dokler se tak instrument ne zamenja. Ob začetnem pripoznanju je poštena vrednost te obveznosti enaka zdajšnji vrednosti pogodbeno določenih prihodnjih denarnih tokov, diskontiranih po obrestni meri, ki jo takrat uporablja trg za instrumente, ki imajo primerljivo boniteto in zagotavljajo v bistvu enake denarne tokove pod enakimi pogoji, vendar brez možnosti zamenjave za kak drug instrument.
  • (b) Kapitalski instrument je vgrajena opcija zamenjave obveznosti za lastniški kapital izdajatelja instrumenta. Poštena vrednost te opcije vključuje njeno časovno vrednost in njeno notranjo vrednost, če obstajata. Ta opcija ima vrednost ob začetnem pripoznanju, četudi je "brez denarja" (out of the money).

AG32 Pri zamenjavi zamenljivega instrumenta ob zapadlosti podjetje odpravi pripoznavo sestavine obveznosti in ga pripozna kot lastniški kapital. Izvirna sestavina lastniškega kapitala ostane kot lastniški kapital (čeprav se lahko prenese iz ene one-line postavke v lastniškem kapitalu na drugo). Pri pretvorbi ob zapadlosti ni ne dobička ne izgube.

AG33 Če podjetje "izbriše" zamenljiv instrument pred zapadlostjo z zgodnjim odkupom ali ponovnim odkupom, pri katerem ostanejo izvirne prednosti pri zamenjavi nespremenjene, podjetje razporedi opravljena izplačila in vse stroške transakcije za odkup ali ponovni odkup na sestavine obveznosti in sestavine lastniškega kapitala instrumenta na dan transakcije. Metoda, uporabljena pri alokaciji izplačil in transakcijskih stroškov na ločene sestavine, je skladna z metodo, uporabljeno pri izvirni razporeditvi ločenih sestavin iztržkov, ki jih je prejelo podjetje, ko je bil izdan zamenljivi instrument, v skladu s 28.–32. členom.

AG34 Ko je alokacija izplačil opravljena, se morebitni nastali dobiček ali izguba obravnava v skladu z računovodskimi načeli, ki veljajo za konkretno sestavino, kot sledi:

  • (a) znesek dobička ali izgube, ki se nanaša na sestavino obveznosti, se pripozna v poslovnem izidu, ter
  • (b) znesek izplačil, ki se nanaša na sestavino lastniškega kapitala, se pripozna v lastniškem kapitalu.

AG35 Podjetje lahko spremeni pogoje zamenljivega instrumenta, da bi spodbudilo predčasno zamenjavo, na primer s ponujanjem ugodnejšega menjalnega razmerja ali plačevanjem drugih dodatnih izplačil v primeru zamenjave pred določenim datumom. prednostnih delnic z ugodnimi spremembami izvirnih pogojev zamenjave ali plačila dodatnega nadomestila. Razlika na dan spremembe pogojev med pošteno vrednostjo izplačil, ki jih imetnik prejme ob zamenjavi instrumenta po spremenjenih pogojih, in pošteno vrednostjo izplačila, ki bi ga imetnik prejel po izvirnih pogojih, se pripozna kot izguba v poslovnem izidu.

Trezorske delnice (33. in 34. člen)

AG36 Lastni kapitalski instrumenti podjetja niso pripoznani kot finančno sredstvo, ne glede na razlog, zakaj so bili ponovno pridobljeni. Po 33. členu mora podjetje, ki ponovno pridobi svoje lastne kapitalske instrumente, te instrumente odšteti od lastniškega kapitala. Vendar pa, če ima podjetje v posesti svoj lastni lastniški kapital v imenu drugih, torej če finančna institucija poseduje svoj lastni lastniški kapital v imenu svojega kupca, imamo tukaj posredniško razmerje in posledično ta delež ni vključen v bilanco podjetja.

Obresti, dividende, izgube in dobički (35.–41. člen)

AG37 Naslednji primer ponazarja uporabo 35. člena na sestavljen finančni instrument. Predpostavimo, da so ne-kumulativne prednostne delnice obvezno odkupljive za denar v petih letih, vendar se dividende izplačajo po presoji podjetja pred datumom ponovnega odkupa. Takšen instrument je sestavljen finančni instrument, pri čemer je sestavina obveznosti enaka sedanji vrednosti odkupne vrednosti. Razreševanje diskonta na to sestavino se pripozna v izkazu poslovnega izida in razvrsti kot strošek obresti. Plačane dividende se nanašajo na sestavino lastniškega kapitala in se torej pripoznajo kot distribucija poslovnega izida. Podobna rešitev bi se uporabila, če odkup ne bi bil obvezen, ampak po izbiri imetnika, ali če bi bila delnica obvezno zamenljiva v spremenljivo število rednih delnic, kar po izračunu pomeni, da je vrednost enaka določenemu znesku ali znesku, ki temelji na spremembah temeljne spremenljivke (npr, blago). Če pa prištejemo morebitne neplačane dividende k odkupnemu znesku, postane celoten instrument obveznost. V takem primeru se dividende razvrstijo kot odhodek za obresti.

Pobotanje finančnega sredstva in finančne obveznosti (42.–50. člen)

AG38 Za pobot finančnega sredstva in finančne obveznosti mora imeti podjetje takrat izvršljivo pravno pravico, da pobota pripoznane zneske. Podjetje ima lahko pogojno pravico pobotati pripoznane zneske, kot pri splošnem dogovoru o medsebojnem pobotanju ali nekaterih oblikah nevračljivega dolga, vendar so takšne pravice izvršljive le ob pojavu nekega prihodnjega dogodka, običajno neizpolnitve nasprotne stranke. Tako takšen dogovor ne izpolnjuje pogojev za pobot.

AG39 Ta standard ne določa posebnega obravnavanja tako imenovanih "zbirnih instrumentov", ki so svežnji ločenih finančnih instrumentov, pridobljeni in ohranjeni v posesti, da bi imetnik svežnja posnemal značilnosti nekega drugega instrumenta. Na primer dolgoročna dolgovna vrednostnica s spremenljivo obrestno mero, ki je povezana z zamenjavo (swap) obrestnih mer, ki vključuje dobivanje spremenljivih zneskov in izplačevanje stalnih zneskov, pomeni sintetiziranje stalne obrestne mere dolgoročnega dolga. Vsak od ločenih finančnih instrumentov, ki skupaj tvorijo "zbirni instrument", predstavlja pogodbeno pravico ali obvezo s svojimi pogoji in določbami in jo je mogoče prenesti ali poravnati posebej. Vsak finančni instrument je izpostavljen tveganjem, ki se lahko razlikujejo od tveganj, ki so jim izpostavljeni drugi finančni instrumenti. Če je torej en finančni instrument v "zbirnem instrumentu" sredstvo, drugi pa je obveznost, se ne pobotata in ne prikažeta v bilanci stanja podjetja v čistem znesku, razen kadar ustrezata sodilom za pobotanje, ki so navedena v 42. členu tega standarda.

RAZKRITJE

Finančna sredstva in finančne obveznosti po pošteni vrednosti skozi poslovni izid (94.(f) člen)

AG40 [Izbrisano.]


[*] V tem standardu so denarni zneski izraženi v "denarnih enotah" (DE).
[2] Avgusta 2005 je Uprava za mednarodne računovodske standarde (IASB) prenesla vsa razkritja, povezana s finančnimi instrumenti, na MSRP 7 Finančni instrumenti: razkritja.
[3] V tem napotku so denarni zneski izraženi v "denarnih enotah" (DE).
[4] To velja za večino, ne pa za vse izpeljane finančne instrumente, npr. v nekaterih obrestnih zamenjavah med valutami se glavnica zamenja ob začetku (in ponovno zamenja ob zapadlosti).

Ključne besede:
mrs
mrs32
Mednarodni računovodski standardi
Finančni instrumenti: predstavljanje

Zadnji članki iz rubrike:

13.2.2019 15:11:23:
MSRP 16 Najemi (2019)

14.9.2009 10:35:50:
Mednarodni računovodski standard za mala in srednja podjetja

14.9.2009 10:50:28:
Predlog sprememb SRS

9.3.2009 17:13:08:
OPMSRP Pojasnilo 11

9.3.2009 16:58:47:
OPMSRP Pojasnilo 10

Najnovejši članki:

11.8.2020 15:17:19:
Objavljen Pravilnik o spremembah in dopolnitvah Pravilnika o izvajanju Zakona o davčnem postopku

11.8.2020 13:47:44:
Delavcu je po dopustu odrejena karantena - kaj sedaj?

10.8.2020 16:21:00:
Dohodki iz osnovne kmetijske in osnovne gozdarske dejavnosti za leto 2020

7.8.2020 16:13:54:
Vlada sprejela spremembe in dopolnitve Uredbe o namenitvi dela dohodnine za donacije

7.8.2020 16:05:26:
Pravilnik o spremembah in dopolnitvah Pravilnika o izvajanju Zakona o davčnem postopku

Izobraževanja
Centralni tečaj: 1€ = 239,640 SIT