Pojasnilo DURS, št. DT 4212-30/2008, 14. 7. 2008

Zaradi zagotovitve enotnega izvajanja določb Zakona o dohodnini – ZDoh-2 (Uradni list RS, št. 117/06 in 10/08 ), ki se nanašajo na davčno obravnavo nepremičnin pri zasebnikih, ki so prenehali z opravljanjem dejavnosti, v nadaljevanju povzemamo in pojasnjujemo izvajanje posameznih določb:

I. Davčna obravnava nepremičnin ob prenehanju opravljanja dejavnosti in prenosu iz podjetja zavezanca v njegovo gospodinjstvo

Ob prenehanju opravljanja dejavnosti preidejo nepremičnine, ki so jih zasebniki izkazovali med opredmetenimi osnovnimi sredstvi, iz podjetja zavezanca v njegovo gospodinjstvo. Ker gre v navedenem primeru za odtujitev sredstev po prvem odstavku 51. člena ZDoh-2, morajo zasebniki za razliko med primerljivo tržno in knjigovodsko vrednostjo nepremičnine povečati davčno osnovo od dohodka iz dejavnosti. Z dohodkom iz dejavnosti niso obdavčene tiste nepremičnine, ki so bile bodisi zgrajene bodisi pridobljene pred začetkom opravljanja dejavnosti ter nepremičnine, ki se v okviru posebne davčne obravnave ob prenehanju opravljanja dejavnosti prenašajo na drug subjekt t.j. na novega zasebnika, novo pravno osebo oziroma prevzemno pravno osebo.

ZDoh-2 v prehodnih in končnih določbah 146. člena posebej določa davčno obravnavo nepremičnin, pridobljenih v podjetje zavezanca pred 1. 1. 2005. Tako se nepremičnina, ki je bila pridobljena v podjetje pred 1. 1. 2005, ob prenehanju opravljanja dejavnosti in prenosu iz podjetja zavezanca v njegovo gospodinjstvo, ne šteje za prihodek pri ugotavljanju davčne osnove. Navedena določba velja tudi za nepremičnine, ki so bile pridobljene v podjetje zavezanca pred 1. 1. 2005 in se v okviru posebne davčne obravnave ne prenašajo na novega zasebnika, novo pravno osebo oziroma prevzemno pravno osebo.

II. Davčna obravnava nepremičnin po prenosu v gospodinjstvo in v primeru nadaljnje odtujitve

Nepremičnina, ki jo zasebnik prenese iz podjetja v svoje gospodinjstvo, ter jo nato kot fizična oseba odtuji, je obdavčena z dobičkom iz kapitala. Davčna osnova od dobička iz kapitala je razlika med vrednostjo kapitala ob odsvojitvi in vrednostjo kapitala ob pridobitvi.

Vrednost kapitala ob odsvojitvi določa ZDoh-2 v 99. členu. Praviloma se za vrednost kapitala ob odsvojitvi šteje v pogodbi navedena vrednost kapitala ob odsvojitvi. Če kapital ni odsvojen na podlagi pogodbe, ali če vrednost kapitala ob odsvojitvi ni razvidna iz pogodbe, ali če iz pogodbe in drugih dokazil vrednost kapitala ne ustreza vrednosti kapitala, ki bi se dala doseči v prostem prometu v času odsvojitve, se za vrednost kapitala ob odsvojitvi šteje primerljiva tržna cena kapitala ob odsvojitvi.

V petem odstavku 98. člena ZDoh-2 je natančneje opredeljena vrednost kapitala ob pridobitvi, in sicer se v primeru, ko zavezanec pridobi kapital s prenosom sredstev iz podjetja zavezanca v svoje gospodinjstvo ali s prenehanjem opravljanja dejavnosti, za nabavno vrednost prenesenega sredstva šteje primerljiva tržna cena sredstva na dan prenosa oziroma na dan prenehanja opravljanja dejavnosti.

Tako morajo zavezanci od nepremičnin, ki so jih prenesli iz svojega podjetja v gospodinjstvo in jih nato kot fizična oseba odtujili, od ugotovljene davčne osnove, t.j. razlike med prodajno ceno in primerljivo tržno ceno na dan prenehanja opravljanja dejavnosti, plačati davek od dobička iz kapitala.

Izjema od zgoraj navedenega pa velja za nepremičnine, ki so bile pridobljene iz podjetja zavezanca v njegovo gospodinjstvo pred 1. 1. 2002 in jih zavezanec kot fizična oseba odtuji ter za nepremičnine, ki so bile pridobljene v podjetje pred 1. 1. 2005 in jih zavezanec ob prenehanju dejavnosti prenesene iz podjetja zavezanca v njegovo gospodinjstvo ter nato kot fizična oseba odtuji.

a) Nepremičnine, pridobljene iz podjetja zavezanca v njegovo gospodinjstvo pred 1. 1. 2002

Posebej je v prehodnih in končnih določbah 153. člena ZDoh-2 določeno, da z dobičkom iz kapitala niso obdavčene nepremičnine, pridobljene pred 1. 1. 2002. Čas pridobitve nepremičnine za primere, ko fizična oseba pridobi kapital s prenosom sredstev iz svojega podjetja v gospodinjstvo, določa ZDoh-2 v petem odstavku 101. člena. Za čas pridobitve v gospodinjstvo se šteje čas prenosa iz podjetja v gospodinjstvo oziroma čas prenehanja opravljanja dejavnosti. Tako se pri nepremičnini, ki jo je fizična oseba vnesla v svoje podjetje, nato pa jo je ob prenehanju opravljanja dejavnosti prenesla nazaj v gospodinjstvo, za čas pridobitve šteje čas, ko je bila ta nepremičnina prenesena iz podjetja zavezanca v njegovo gospodinjstvo oziroma čas prenehanja opravljanja dejavnosti.

Navedeno pomeni, da se nepremična, ki jo je fizična oseba pridobila pred 1. 1. 2002 in jo vnesla v svoje podjetje, nato pa jo je v času opravljanja dejavnosti oziroma ob prenehanju opravljanja dejavnosti prenesla iz podjetja v gospodinjstvo (npr. 1. 1. 2008) ter jo odtujila, obdavči z dobičkom iz kapitala. Za čas pridobitve kapitala se namreč šteje čas, ko je bila nepremična prenesena iz podjetja zavezanca v njegovo gospodinjstvo oziroma čas prenehanja opravljanja dejavnosti (t.j. 1. 1. 2008), ne glede na to, da je zavezanec kot fizična oseba to nepremičnino pridobil že pred 1. 1. 2002. Z dobičkom iz kapitala torej niso obdavčene tiste nepremičnine, ki so bile pridobljene iz podjetja zavezanca v njegovo gospodinjstvo pred 1. 1. 2002 in jih zavezanec kot fizična oseba odtuji (proda).

b) Nepremičnine, pridobljene v podjetje zavezanca pred 1. 1. 2005

V prehodnih in končnih določbah prvega odstavka 146. člena ZDoh-2 je določeno, da se nepremičnine, ki so bile pridobljene v podjetje pred 1. 1. 2005, ob prenehanju opravljanja dejavnosti in prenosu iz podjetja zavezanca v njegovo gospodinjstvo, ne štejejo kot prihodek pri ugotavljanju davčne osnove. Prehodna ureditev ne velja za nepremičnine, ki jih je zavezanec prenesel iz gospodinjstva v svoje podjetje ob začetku opravljanja dejavnosti ali po začetku opravljanja dejavnosti, če so bile te nepremičnine zgrajene oziroma pridobljene pred začetkom opravljanja dejavnosti ter za nepremičnine, ki se prenašajo na drug subjekt t.j. na novega zasebnika, novo pravno osebo oziroma prevzemno pravno osebo.

Nadalje je v drugem odstavku tega člena določeno, da se, ne glede na peti odstavek 98. člena tega zakona, v primerih iz prvega odstavka tega člena za nabavno vrednost kapitala ob pridobitvi šteje knjigovodska vrednost nepremičnine na dan prenehanja opravljanja dejavnosti.

S tem je posebej določena nabavna vrednost kapitala ob pridobitvi za nepremičnine, ki so bile pridobljene v podjetje pred 1. 1. 2005 in se ob prenehanju opravljanja dejavnosti prenašajo iz podjetja zavezanca v njegovo gospodinjstvo. V primeru odtujitve takšne nepremičnine, po prenosu iz podjetja zavezanca v njegovo gospodinjstvo, se za nabavno vrednost kapitala ob pridobitvi šteje knjigovodska vrednost nepremičnine na dan prenehanja opravljanja dejavnosti.

Tako v primeru, ko fizična oseba prenese v gospodinjstvo nepremičnino, ki je bila pridobljena v podjetje zavezanca pred 1. 1. 2005 in jo nato odtuji, mora od ugotovljene davčne osnove, t.j. razlike med prodajno ceno in knjigovodsko vrednostjo nepremičnine na dan prenehanja opravljanja dejavnosti, plačati davek od dobička iz kapitala.

Za nepremičnine, ki so bile zgrajene oziroma pridobljene pred začetkom opravljanja dejavnosti ter za nepremičnine, ki se prenašajo na drug subjekt t.j. novega zasebnika, novo pravno osebo oziroma prevzemno pravno osebo, prehodna ureditev, določena v drugem odstavku 146. člena ne velja. Tako se pri navedenih nepremičninah, po prenosu v gospodinjstvo in v primeru nadaljnje odtujitve za nabavno vrednost kapitala šteje primerljiva tržna cena na dan prenosa oziroma na dan prenehanja opravljanja dejavnosti.

Na koncu dodajamo, da je v prvem odstavku 132. člena ZDoh-2 določeno, da se dobiček iz kapitala izračuna in plača po 20 % stopnji in se šteje za dokončen davek. Ne glede na to pa se, v skladu z drugim odstavkom tega člena, stopnja dobička iz kapitala znižuje vsakih pet let imetništva kapitala (t.j. od prenehanja opravljanja dejavnosti zavezanca oziroma od prenosa nepremičnine iz podjetja zavezanca v njegovo gospodinjstvo pa do prodaje te nepremičnine), in tako znaša;

• po dopolnjenih petih letih imetništva kapitala 15 %,
• po dopolnjenih desetih letih imetništva kapitala 10 %,
• po dopolnjenih 15 letih imetništva kapitala 5 %,
• po dopolnjenih 20 letih imetništva kapitala pa se dobička iz kapitala ne plačuje več.