Pojasnilo DURS, št. 4236-46/2006-2, 21. 12. 2006

Zavezanec navaja, da za stranko pripravlja pogodbo o najemu poslovnih prostorov, v katerih bi bil lastnik fizična oseba kot najemodajalec, njegova firma pa kot najemnik. Poslovni prostor s halo je treba še dograditi, da bosta primerna za uporabo, investicijo pa bi kril najemnik. Najemnik bi najemodajalcu plačeval najemnino, pogodba pa bi bila sklenjena za 20 let. V zvezi s tem stranko, za katero pripravlja pogodbo, zanima:

1. Kako mora imeti vodene poslovne knjige kot najemnik glede vlaganja v tuja osnovna sredstva in kako je tedaj z odbitnim DDV za ta vlaganja?
2. Kako se obračunava dohodnina fizične osebe po prenehanju najemne pogodbe?
3. Ali bi moralo podjetje fizični osebi zaračunati vlaganja v prostor in kdaj?
4. Kako bi bilo, če bi stroške investicij kril najemodajalec?

V zvezi z navedenimi vprašanji pojasnjujemo:

Ad 1) Najemnik lahko odbije vstopni DDV tudi od vlaganj v tujo nepremičnino, če jo uporablja za svoje obdavčene transakcije.

Iz opisanega primera izhaja, da je najemnik poslovnih prostorov pravna oseba, ki nedokončane poslovne prostore najema od fizične osebe. Da bodo poslovni prostori primerni za uporabo, jih je treba dograditi, to pa naj bi v skladu z dogovorom oziroma pogodbo med strankama opravila pravna oseba. Pravne osebe morajo v skladu z določbami Zakona o gospodarskih družbah – ZGD-1 (Uradni list RS, št. 42/06) voditi poslovne knjige v skladu s Slovenskimi računovodskimi standardi – SRS (2006). Po določbah SRS 22 (2006) morajo biti v poslovnih knjigah knjiženi vsi poslovni dogodki, ki spreminjajo sredstva, obveznosti do njihovih virov, prihodke ali odhodke, ki so razvidni iz knjigovodskih listin. Po določbah SRS 2 (2006), točka 2.2., vlaganja v tuja osnovna sredstva (usredstveni stroški naložb v tuja opredmetena osnovna sredstva) resda sodijo med neopredmetena sredstva, ker pa so v navedenem primeru to vlaganja v gradbeni objekt, ki ga bo najemnik po pogodbi uporabljal 20 let, menimo, da bi bila za vložena sredstva primerna amortizacijska stopnja, kakor se uporablja za gradbene objekte (5 odstotkov).

Glede na to, da bo zavezanec ta sredstva uporabljal za opravljanje svoje dejavnosti, sme za ta vlaganja odbiti vstopni davek. 40. člen Zakona o davku na dodano vrednost – ZDDV (Uradni list RS, št. 21/2006 – UPB4) namreč določa, da sme davčni zavezanec od svoje davčne obveznosti odbiti DDV (razen če ni z zakonom drugače določeno), ki ga mora plačati ali ga je plačal pri nabavah blaga oziroma storitev, če je to blago oziroma storitve uporabil za svoje obdavčene transakcije: vstopni DDV).

Ad 2, 3) Iz vprašanj ni razvidno, da bi fizična oseba iz naslova vlaganj pravne osebe v dograditev poslovnih prostorov v času najemne pogodbe (20 let) imela kakršnekoli koristi, to pa pomeni, da iz naslova vlaganj v tem času ne bo dosegala dohodka.

Zakon o dohodnini – ZDoh-1 (Uradni list RS, št. 59/06 – UPB4 in 69/06 – odločba US) v 15. členu določa, kaj je predmet obdavčitve. Z dohodnino so tako obdavčeni dohodki fizične osebe, ki so bili pridobljeni oziroma doseženi v davčnem letu, za dohodek pa velja vsako izplačilo oziroma prejem dohodka, ne glede na obliko, v kateri je izplačan oziroma prejet. Velja, da je dohodek prejet, ko je izplačan fizični osebi ali je kako drugače dan na voljo fizični osebi.

a) ali je v pogodbi opredeljena obveznost najemodajalca, da po izteku najemne pogodbe najemniku plača vrednost vloženih sredstev, ovrednotenih po takratni pošteni vrednosti (po 20 letih uporabe), ali
b) da v pogodbi ni opredeljena oziroma določena obveznost najemodajalca, da mora po izteku najemne pogodbe najemniku plačati oziroma povrniti vrednost vloženih sredstev, ovrednotenih po takratni pošteni vrednosti.

V obeh primerih, kakor je uvodoma že pojasnjeno, pravna oseba (najemnik) do poteka najemne pogodbe vlaganj v poslovni prostor ne zaračunava fizični osebi.

Ad a) V prvem primeru bo pravna oseba po poteku najemne pogodbe za vrednost vloženih sredstev, ovrednotenih po takratni pošteni vrednosti (upoštevajoč 20-letno uporabo), najemodajalcu izstavila račun oziroma mu bo zaračunala ta vlaganja. To pomeni, da bo najemodajalec na podlagi plačila postal lastnik teh vloženih sredstev. Tako najemodajalec ne bo dosegel dohodka v skladu z določbami 15. člena ZDoh-1.

Pravna oseba bo po poteku najemne pogodbe za morebitno sedanjo vrednost vloženih sredstev izkazala odhodke, hkrati pa bo za vrednost vloženih sredstev, ovrednotenih po pošteni vrednosti na dan po poteku pogodbe (za vrednost zaračunanih vlaganj), kakor smo že navedli, izkazala prihodke.

Ad b) V drugem primeru, ko z iztekom pogodbe o najemu preide poslovna stavba, kateri se je vrednost povečala za vložena sredstva, nazaj v uporabo najemodajalcu in najemnik ne izstavi računa oziroma najemodajalcu ne zaračuna vloženih sredstev, temveč neodplačno preidejo v last najemodajalca, pa velja, da je najemodajalec tako prejel dohodek v naravi.

Glede na to, da so v obravnavanem primeru to »izplačila« dohodkov med povezanimi osebami, se kot podlaga za ugotovitev višine dohodka uporabljajo primerljive tržne cene (prvi odstavek 16. člena ZDoh-1). To pomeni, da je davčna osnova v obravnavanem primeru vrednost sredstev, ki jih je najemnik vložil v poslovno stavbo, ovrednotenih po tržni oziroma pošteni vrednosti, na dan prejema dohodka v naravi, to je na dan, ko je potekla pogodba o najemu. Od navedenega dohodka fizične osebe mora najemnik, ki velja za plačnika davka, izračunati, odtegniti in plačati akontacijo dohodnine.

Pravna oseba bo po poteku najemne pogodbe vlaganja v tuja osnovna sredstva izknjižila iz poslovnih knjig. Za morebitno sedanjo vrednost vloženih sredstev bo izkazala odhodke, ki bodo tudi davčno priznani odhodki, če so se v najem vzeti poslovni prostori uporabljali za pridobivanje prihodkov pravne osebe.

Ker bo dohodek prejet v naravi, se bo povečal s koeficientom davčnega odtegljaja, če zavezanec najemodajalec pri izplačevalcu najemniku ne bo imel drugega dohodka v denarju ali ta dohodek ne bo zadosten, da bi se od njega lahko odtegnil in plačal davčni odtegljaj od dohodka v naravi.

Ta dohodek velja za drug dohodek v skladu z 8. točko tretjega odstavka 98. člena ZDoh-1.

Ad 4) V zvezi z vprašanjem, kako bi bilo, če bi stroške investicij kril najemodajalec (ne najemnik, kakor je navedeno v vprašanju), odgovarjamo naslednje:

Če bi stroške investicij kril najemodajalec fizična oseba kot investitor, ne bi mogel zniževati svoje davčne osnove za navedene stroške, če bi bila vlaganja dokončana pred sklenitvijo pogodbe o najemu. Z navedeno investicijo bi se namreč povečala vrednost premoženja, ki bi bila opravljena pred začetkom oddajanja v najem. ZDoh-1 pa v prvem odstavku 67. člena določa, da se davčna osnova od dohodka iz oddajanja premoženja v najem zmanjša za stroške vzdrževanja, ki ohranja uporabno vrednost premoženja, če jih v času oddajanja premoženja v najem za navedeno premoženje plačuje najemodajalec. Če pa bi najemodajalec kril stroške tudi v času najema, bi jih lahko odbijal kot dejanske stroške.