Pojasnilo DURS, št. 4227-7/2006, 20. 9. 2006

Na vprašanje, kako je obdavčen prenos komunalne infrastrukture (komunalnih vodov in zemljišč) z investitorja na občino, potem ko investitor konča njeno gradnjo na podlagi urbanistične pogodbe z občino, odgovarjamo:

Prenos stavbnih zemljišč in komunalnih vodov (ko ti po določilih ZDDV veljajo za »nove objekte«) je obdavčen z 20-odstotnim DDV, ne glede na način (po)plačila za opravljeni promet (npr. kompenzacija s komunalnim prispevkom).

V skladu z Zakonom o urejanju prostora – ZUreP-1 (Uradni list RS, št. 110/02 in 58/03) gradnjo komunalne infrastrukture zagotavlja občina, lahko pa z urbanistično pogodbo določi, da s komunalno infrastrukturo območje opremi investitor. Komunalna infrastruktura se financira iz proračuna občine, iz sredstev fizičnih in pravnih oseb, ki sklenejo pogodbo o opremljanju, in iz drugih virov.

Če komunalno infrastrukturo gradi občina sama, zaračuna gradnjo investitorju v komunalnem prispevku. Po 143. členu ZUreP-1 je komunalni prispevek plačilo dela stroškov opremljanja zemljišč z lokalno komunalno infrastrukturo, ki ga zavezanec za plačilo komunalnega prispevka plača občini. Komunalni prispevek odmeri pristojni organ občinske uprave z odločbo.

Zavezanec za plačilo komunalnega prispevka je investitor oziroma lastnik objekta, ki se na novo priključuje na objekte in na omrežja lokalne komunalne infrastrukture ali ki povečuje priključno moč obstoječih priključkov (144. člen ZUreP-1).

Ob plačilu komunalnega prispevka ima zavezanec iz 144. člena ZUreP-1 pravico, zahtevati sklenitev pogodbe z občino o medsebojnih obveznostih v zvezi s priključevanjem objekta na lokalno komunalno infrastrukturo. Pogodba vsebuje zlasti rok za priključitev objekta na lokalno komunalno infrastrukturo in tehnične pogoje priključevanja (145. člen ZUreP-1).

Problem nastane, ko je na podlagi sklenjene pogodbe med občino in investitorjem (npr. gradbenim podjetjem) dogovorjeno, da se del komunalnega prispevka plača v denarju, del prispevka pa se poplača z gradnjo komunalne infrastrukture, ki se po končani gradnji prenese na občino, za poplačilo prenosa pa se prav tako porabijo sredstva komunalnega prispevka. Pri tem nastopi vprašanje, kako je navedeni prenos lastninske pravice na nepremičninah (komunalni infrastrukturi oziroma zemljiščih) obdavčen.

Promet z nepremičninami je lahko predmet obdavčitve po Zakonu o davku na promet nepremičnin – ZDPN-1 (Uradni list RS, št. 57/99 in 67/02) ali po Zakonu o davku na dodano vrednost – ZDDV (Uradni list RS, št. 21/06 – UPB4), zato v nadaljevanju navajamo določbe obeh predpisov, ki so pomembne za konkretni primer.

Po ZDPN-1 se od prometa nepremičnin plačuje davek na promet nepremičnin (v nadaljevanju: DPN). Promet nepremičnin po tem zakonu je vsak odplačni prenos lastninske pravice na nepremičnini. Za prenos nepremičnin po tem zakonu velja tudi zamenjava nepremičnine za drugo nepremičnino. Davčna osnova je vse, kar pomeni plačilo (v denarju, v stvareh, v storitvah, v prevzetih dolgovih nekdanjega lastnika in podobno), ki ga je ali ga bo prodajalec prejel od kupca za opravljeni promet nepremičnine. DPN se plačuje po stopnji 2 odstotka od davčne osnove. Za prenos nepremičnin po ZDPN-1 pa v skladu s 4. členom tega zakona ne velja prenos lastninske pravice na nepremičninah, od katerega je bil plačan davek na dodano vrednost.

Na podlagi določil 3. člena ZDDV so predmet DDV dobave blaga oziroma storitev, ki izpolnjujejo štiri zakonsko določene pogoje: opravljen mora biti promet blaga ali promet storitve, promet mora opraviti davčni zavezanec v okviru opravljanja svoje dejavnosti, promet mora biti opravljen na slovenskem davčnem območju in za plačilo, razen v primerih iz 5., 6., 9. in 11.a člena tega zakona.

Dobave, ki izpolnjujejo vse štiri pogoje, veljajo za obdavčljivi promet po ZDDV. Obdavčljivi promet se deli na obdavčeni in oproščeni promet. Oproščeni promet je promet blaga oziroma storitev, ki je zajet v 26. do 32. členu ZDDV. Ves preostali promet, ki izpolnjuje gornje štiri pogoje in ni oproščeni, je obdavčeni promet.

Dobave blaga oziroma storitev, ki ne izpolnjujejo navedenih štirih pogojev, veljajo za neobdavčljivi promet blaga oziroma storitev in niso predmet DDV, zato se zanje določbe ZDDV ne upoštevajo. DDV od neobdavčljivih dobav se torej ne obračunava in ne plačuje. Za neobdavčljivi promet veljajo tudi dobave državnih organov in organizacij, organov lokalnih skupnosti, javnih agencij in drugih oseb javnega prava, kadar izpolnjujejo zahteve iz tretjega odstavka 13. člena ZDDV.

Promet blaga (sem sodijo tudi vse nepremičnine) je opredeljen v 4. členu ZDDV in pomeni prenos lastninske pravice na opredmetenih stvareh, če ni s tem zakonom drugače določeno.

V 7. točki prvega odstavka 27. člena ZDDV pa je določeno, da je promet objektov ali delov objektov in zemljišč, na katerih so ti postavljeni, oproščen plačila DDV, razen če je promet opravljen, preden so objekti ali deli objektov prvič vseljeni oziroma uporabljeni, ali če je promet opravljen, preden potečeta dve leti od začetka prve uporabe oziroma prve vselitve.

ZDDV v drugem odstavku 27. člena nadalje določa, da se ne glede na določbe 7. točke prvega odstavka 27. člena tega zakona davčni zavezanec lahko dogovori s kupcem nepremičnine – davčnim zavezancem, ki ima pravico do odbitka celotnega vstopnega DDV, da bo od prometa, ki bi moral biti oproščen plačila DDV v skladu s 7. točko prvega odstavka tega zakona, obračunal DDV po predpisani stopnji. Davčni zavezanec obračuna DDV v skladu z drugim odstavkom tega člena, če sta s kupcem nepremičnine pred opravljenim prometom dala skupno izjavo pristojnemu davčnemu organu. Skupna izjava mora biti sestavljena v dveh izvodih, davčna zavezanca pa jo predložita vsak svojemu pristojnemu davčnemu organu. V izjavi mora biti nepremičnina, ki jo izjava zadeva, opisana dovolj natančno, da opis omogoča nedvoumno določitev predmeta prometa.

Od prometa objektov in zemljišč, na katerih so postavljeni, ki je opravljen pred prvo vselitvijo oziroma uporabo, ali če je promet opravljen, preden potečeta dve leti od začetka prve uporabe oziroma prve vselitve, je torej treba obračunati in plačati DDV. Stopnja davka je odvisna od vrste objekta, ki je predmet prometa.

V zvezi z obdavčitvijo zemljišč je pomembno razlikovanje stavbnih zemljišč, ki se delijo na zazidana in nezazidana stavbna zemljišča. Zazidano stavbno zemljišče praviloma ni predmet samostojnega prometa, ampak se prodaja skupaj z objektom, ki stoji na njem in je predmet dobave. Kot posledica tega za obdavčitev zazidanega stavbnega zemljišča velja 7. točka prvega odstavka 27. člena ZDDV. Zazidano stavbno zemljišče se obdavčuje enako kakor objekt, ki je postavljen na tem zemljišču. Usodo objekta delijo tiste zemljiške parcele, na katerih objekt stoji.

Nezazidana stavbna zemljišča, ki so samostojen predmet prometa, so obravnavana v 8. točki prvega odstavka 27. člena ZDDV in so obdavčena po splošni 20-odstotni stopnji DDV. Za stavbna zemljišča iz 8. točke prvega odstavka 27. člena ZDDV veljajo gradbene parcele, na katerih je v skladu s predpisi dopustna graditev objektov.

V skladu z navedenimi določili je treba presojati vsak konkreten prenos lastninske pravice na objektu ali zemljišču z investitorja na občino. Upoštevati je treba: kdo opravi prenos lastninske pravice, vrsto nepremičnine (objekt ali stavbno zemljišče) in druge zgoraj navedene pogoje.

Občina, ki odmerja komunalni prispevek z odločbo, ne velja za davčnega zavezanca na podlagi tretjega odstavka 13. člena ZDDV, ki določa, da državni organi in organizacije ter organi lokalnih skupnosti ne veljajo za davčne zavezance v skladu s prvim odstavkom tega člena, kadar opravljajo dejavnosti oziroma transakcije v okviru svojih pristojnosti, javne agencije in druge osebe javnega prava pa, kadar opravljajo upravne naloge na podlagi javnega pooblastila, čeprav opravljajo te naloge proti plačilu (takse, prispevki in druge dajatve).

Prenos lastninske pravice na objektih (pri katerih še nista potekli dve leti od prve uporabe) in na stavbnih zemljiščih pa po ZDDV pomeni obdavčeni promet. Način (po)plačila za prenos lastninske pravice (s sredstvi komunalnega prispevka) ne vpliva na obdavčitev s tem davkom.

Če pa se lastninska pravica prenaša na objektih, pri katerih sta že potekli dve leti od prve uporabe, je ta prenos oproščen plačila DDV, hkrati pa obdavčen z 2-odstotnim DPN. Z DPN je obdavčen tudi vsak prenos nepremičnine, če ga opravi oseba, ki ni identificirana za namene DDV.