Pri obravnavi dohodkov iz delovnega razmerja je treba ločiti delovnopravni in davčni vidik.

2.1 Dohodki iz delovnega razmerja po delovnopravni ureditvi

Pri obravnavi dohodkov iz delovnega razmerja je treba ločiti delovnopravni in davčni vidik. V prvem odstavku 37. člena Zakona o dohodnini – ZDoh-2 je določeno, da dohodek iz delovnega razmerja vključuje zlasti:

• plačo, nadomestilo plače in vsako drugo plačilo za opravljeno delo, ki vključuje tudi provizije,
• regres za letni dopust, jubilejno nagrado, odpravnino, solidarnostno pomoč,
• povračilo stroškov v zvezi z delom (podrobno pojasnilo je objavljeno na spletnih straneh FURS),
• boniteto, ki jo delodajalec zagotovi v korist delojemalca ali njegovega družinskega člana (podrobno pojasnilo je objavljeno na spletnih straneh FURS),
• nadomestilo, ki ga zagotovi delodajalec na podlagi dogovora z delojemalcem zaradi kateregakoli pogoja v zvezi z zaposlitvijo ali zaradi spremembe v pogojih v zvezi z zaposlitvijo, vsako izplačilo delodajalca v zvezi s prenehanjem veljavnosti pogodbe o zaposlitvi, vsako izplačilo zaradi prenehanja zaposlitve in podobni prejemki (med navedena nadomestila spadajo zlasti dohodki v zvezi s prenehanjem pogodbe o zaposlitvi, nadomestilo za spoštovanje konkurenčne klavzule, odškodnina za neizrabljen del letnega dopusta, ipd.),
• prejemke, prejete zaradi začasnega neizplačila dohodka iz zaposlitve, vključno s plačili za delno plačilo za izgubljen dohodek po posebnih predpisih,
• nadomestila in druge prejemke, ki so prejeti od delodajalca ali druge osebe, skladno z drugimi predpisi, kot posledica zaposlitve oziroma obveznega zavarovanja za socialno varnost,
• dohodek na podlagi udeležbe v dobičku, prejet iz delovnega razmerja.

Navedeni dohodki iz delovnega razmerja so kot dohodki iz delovnega razmerja praviloma določeni z delovnopravno zakonodajo. Delovno razmerje je v Zakonu o delovnih razmerjih – ZDR-1 opredeljeno kot razmerje med delavcem in delodajalcem, v katerem se delavec prostovoljno vključi v organiziran delovni proces delodajalca in v njem za plačilo, osebno in nepretrgano opravlja delo po navodilih in pod nadzorom delodajalca.

ZDR-1 v 126. členu določa, da je plačilo za delo po pogodbi o zaposlitvi sestavljeno iz plače, ki mora biti vedno v denarni obliki, in morebitnih drugih vrst plačil, če je tako določeno s kolektivno pogodbo. Pri plači mora delodajalec upoštevati minimum, določen z Zakonom o minimalni plači (ZMinP) (PISRS) oziroma kolektivno pogodbo, ki neposredno zavezuje delodajalca.

Plača je sestavljena iz osnovne plače, dela plače za delovno uspešnost in dodatkov, ter tudi plačila za poslovno uspešnost, če je le-to dogovorjeno s kolektivno pogodbo ali pogodbo o zaposlitvi. Nadalje ZDR-1 določa, da ima delavec pravico do nadomestila plače za čas odsotnosti, v primerih in v trajanju, določenem z zakonom, ter v primerih odsotnosti, ko ne dela iz razlogov na strani delodajalca.

Če delodajalec delavcem ne izplača plač do 18. tega v mesecu za pretekli mesec, lahko delavec izplačilo nadomestila plače, ki se izplačuje v breme Zavoda za zdravstveno zavarovanje (v nadaljevanju: ZZZS) uveljavlja pri ZZZS, ki nadomestilo plače izplača neposredno delavcu. ZZZS na podlagi desetega odstavka 137. člena ZDR-1 izvede izplačilo na podlagi zahteve delodajalca, ki jo je ta dolžan vložiti v osmih dneh po preteku meseca, v katerem je nadomestilo plače zapadlo v plačilo oziroma na podlagi zahteve delavca, ki jo ta lahko vloži, če v osemdnevnem roku ne prejme pisnega obvestila delodajalca o njeni vložitvi. V takem primeru se za plačnika davka, ki obračuna, odtegne in plača akontacijo dohodnine in prispevke za socialno varnost ter poroča davčnemu organu na REK obrazcu, šteje ZZZS.

Vprašanje 1: Denarno povračilo po 118. členu ZDR-1

Če sodišče ugotovi, da je prenehanje pogodbe o zaposlitvi nezakonito, vendar glede na vse okoliščine in interes obeh pogodbenih strank nadaljevanje delovnega razmerja ne bi bilo več mogoče, lahko v skladu s prvim odstavkom 118. člena Zakona o delovnih razmerjih - ZDR-1, na predlog delavca ali delodajalca ugotovi trajanje delovnega razmerja, vendar najdlje do odločitve sodišča prve stopnje, prizna delavcu delovno dobo in druge pravice iz delovnega razmerja ter delavcu prizna ustrezno denarno povračilo v višini največ 18 mesečnih plač delavca, izplačanih v zadnjih treh mesecih pred odpovedjo pogodbe o zaposlitvi.

ZDoh-2 med dohodke iz delovnega razmerja v 5. točki prvega odstavka 37. člena uvršča vsako nadomestilo, ki ga zagotovi delodajalec na podlagi dogovora z delojemalcem zaradi kateregakoli pogoja v zvezi z zaposlitvijo ali zaradi spremembe v pogojih v zvezi z zaposlitvijo, vsako izplačilo delodajalca v zvezi s prenehanjem veljavnosti pogodbe o zaposlitvi, vsako izplačilo zaradi prenehanja zaposlitve in podobne prejemke. Denarno povračilo po 118. členu ZDR-1 se tako v celotnem izplačanem znesku davčno obravnava kot dohodek iz delovnega razmerja, od katerega je treba obračunati in plačati akontacijo dohodnine ter prispevke.

Vprašanje 2: Obdavčitev zamudnih obresti zaradi neizplačanega dohodka

Po 6. točki prvega odstavka 37. člena ZDoh-2 dohodek iz delovnega razmerja vključuje tudi prejemke, prejete zaradi začasnega neizplačila dohodka iz zaposlitve, vključno s plačili za delno plačilo za izgubljen dohodek po posebnih predpisih. Zamudne obresti zaradi nepravočasno oz. naknadno izplačanega dohodka iz delovnega razmerja, se davčno obravnavajo kot dohodek iz delovnega razmerja.

V skladu s prvim odstavkom 30. člena ZDoh-2 so plačila dohodnine oproščene zgolj zamudne obresti, izplačane na podlagi sodne ali upravne odločbe in zamudne obresti, izplačane na podlagi sodne ali izvensodne poravnave ali poravnave v upravnem postopku, ki ni sklenjena zaradi prikritja pravega namena strank, pod pogojem, da ne presegajo zneska zamudnih obresti, ki bi jih v podobnem primeru določilo sodišče oziroma upravni organ. Določilo navedenega člena se nanaša zgolj na dohodke, izplačane na podlagi sodne ali upravne odločbe in ne velja za dohodke, ki niso izplačani na podlagi sodne ali upravne odločbe, tudi če se nanašajo na pretekla leta.

Vprašanje 3: Obdavčitev izplačila avansa za plačo

Pri obravnavi vprašanja je treba ločiti delovno pravni in davčni vidik. Delovno pravno področje ureja Zakon o delovnih razmerjih – ZDR-1, ki v členih od 126. do 141. določa plačilo za delo. Ob izplačilu plače mora delodajalec delavcu izdati pisni obračun, iz katerega so razvidni podatki o plači, povračilih stroškov, akontaciji dohodnine in prispevkih za socialno varnost.

V zvezi z davčno obravnavo izplačanih dohodkov je treba upoštevati splošno spravilo po ZDoh-2, ki določa, da so obdavčeni vsi dohodki, razen tistih, ki so v zakonu navedeni kot neobdavčeni ali oproščeni plačila dohodnine. V skladu s prvim odstavkom 36. člena ZDoh-2 dohodek iz zaposlitve vključuje vsako izplačilo in boniteto, ki je povezana z zaposlitvijo. ZDoh-2 v 37. členu določa dohodke iz delovnega razmerja, med katere se šteje predvsem plača, nadomestilo plače in vsako drugo plačilo za opravljeno delo, kot tudi regres za letni dopust, povračila stroškov v zvezi z delom, bonitete in podobno.

Vsa izplačila, ki jih delodajalec izplača delojemalcu, se davčno obravnavajo kot dohodek iz delovnega razmerja. Pri tem se upošteva ekonomska vsebina dohodka in glede na navedeno se izplačilo avansa obravnava kot delno izplačilo plače. Ne glede na to, da delodajalec dohodek poimenuje avans, se za davčne namene tak dohodek šteje kot dohodek iz delovnega razmerja, od katerega mora delodajalec obračunati, odtegniti in plačati akontacijo dohodnine in prispevke.

Vprašanje 4: Izplačilo plač v obliki delnic

Pri obravnavi vprašanja je treba ločiti delovno pravni in davčni vidik. Plača je določena z delovnopravno zakonodajo, in sicer Zakon o delovnih razmerjih – ZDR-1 v 126. členu določa, da je plačilo za delo po pogodbi o zaposlitvi sestavljeno iz plače, ki mora biti vedno v denarni obliki, in morebitnih drugih vrst plačil, če je tako določeno s kolektivno pogodbo.

V skladu s prvim odstavkom 37. člena ZDoh-2 dohodek iz delovnega razmerja vključuje zlasti plačo, nadomestilo plače in vsako drugo plačilo za opravljeno delo, ki vključuje tudi provizije. Za dohodek iz delovnega razmerja, v skladu s 4. točko prvega odstavka 37. člena ZDoh-2, velja tudi boniteta, ki je v 39. členu ZDoh-2 določena kot vsaka ugodnost v obliki proizvoda, storitve ali druge ugodnosti v naravi, ki jo delojemalcu ali njegovemu družinskemu članu zagotovi delodajalec ali druga oseba v zvezi z zaposlitvijo. Za boniteto se šteje tudi, če delodajalec zagotovi delojemalcu delnice. Če delodajalec zagotovi delojemalcu plačilo za delo v obliki delnic, se znesek bonitete, v skladu s prvim odstavkom 43. člena ZDoh-2, določa na podlagi primerljive tržne cene, če pa te ni mogoče določiti, se določi na podlagi stroška, ki je nastal pri delodajalcu v zvezi z zagotavljanjem bonitete. Bolj podrobno v podrobnem opisu; Bonitete

2.2 Drugi dohodki, ki se štejejo za dohodke iz delovnega razmerja

Z namenom enake davčne obravnave dohodkov, ki so si po vsebini podobni, vendar po veljavni delovnopravni zakonodaji ne sodijo med dohodke iz delovnega razmerja, ZDoh-2 v drugem odstavku 37. člena kot dohodke iz delovnega razmerja določa tudi naslednje dohodke:

• dohodki, prejeti za vodenje ali vodenje in nadzor poslovnega subjekta, ki je pravna oseba, na podlagi poslovnega razmerja,
• dohodki izvoljenih ali imenovanih nosilcev funkcij v organih zakonodajne, izvršilne ali sodne oblasti v Sloveniji ali v organih lokalne samouprave, če za to funkcijo prejemajo plačo,
• dohodki, prejeti v zvezi z opravljanjem funkcije poslanca Evropskega parlamenta,
• dohodki, ki izhajajo iz avtorskega dela, ustvarjenega iz delovnega razmerja, iz izvedb avtorskih in folklornih del iz delovnega razmerja in dohodki, ki izhajajo iz inovacij, ustvarjenih v delovnem razmerju, ne glede na obliko pogodbe, ki je podlaga za izplačilo navedenih dohodkov,
• nadomestila in drugi dohodki iz naslova obveznega zdravstvenega zavarovanja, zavarovanja za dolgotrajno oskrbo, obveznega zavarovanja za primer brezposelnosti in za starševsko varstvo, ki jih prejmejo fizične osebe, ki opravljajo dejavnost, kmetje, družbeniki družb in druge osebe, ki niso v delovnem razmerju,
• plačilo, ki se izplača fizični osebi, ki opravlja dejavnost, kmetu, družbeniku in drugi osebi, ki ni v delovnem razmerju, kot nadomestilo za izgubljeni zaslužek po posebnih predpisih, ki določajo sodelovanje določenih fizičnih oseb pri izvajanju dejavnosti državnega organa ali organa samoupravne lokalne skupnosti, kot je primeroma sodelovanje pri odpravljanju posledic naravnih in drugih nesreč,
• pokojnine, nadomestila in drugi dohodki iz naslova (obveznega, obveznega dodatnega in prostovoljnega dodatnega) pokojninskega in invalidskega zavarovanja, razen izplačila odkupne vrednosti v skladu z Zakonom o pokojninskem in invalidskem zavarovanju - ZPIZ-2 in Zakonom o prvem pokojninskem skladu Republike Slovenije in preoblikovanju pooblaščenih investicijskih družb.

Glede davčne obravnave navedenih dohodkov se smiselno enako, kot za dohodke iz delovnega razmerja po delovnopravni zakonodaji, upoštevajo določbe ZDoh-2 glede priznavanja povračil stroškov, nevštevanja določenih prejemkov iz delovnega razmerja v davčno osnovo ter določitve davčne osnove in stopnje dohodnine.

Vprašanje 5: Obdavčitev dohodkov lastnika družbe za vodenje poslovnega subjekta

Dohodki edinega lastnika – poslovodne osebe, ki jih prejme od družbe za opravljanje funkcije poslovodenja, se obdavčijo kot dohodek iz delovnega razmerja po 1. točki drugega odstavka 37. člena ZDoh-2. Dohodki, prejeti iz naslova drugih opravljenih del za družbo pa se obdavčijo kot dohodek iz drugega pogodbenega razmerja po 38. členu ZDoh-2.

V davčno osnovo dohodka poslovodne osebe se vštevajo tudi morebitne bonitete, ki jih edini družbenik in direktor prejme v zvezi z vodenjem poslovnega subjekta. Povračila stroškov v zvezi z opravljanjem funkcije poslovodenja (prehrana med delom, stroški prevoza na delo in z dela, povračila stroškov v zvezi s službenim potovanjem) se ne vštevajo v davčno osnovo pod pogoji in do višin, ki jih določi vlada na podlagi 44. člena ZDoh-2.

Vprašanje 6: Avtorski honorar v okviru delovnega razmerja

Za določitev davčne obravnave je pomembna ekonomska vsebina posameznega posla. Katero delo, ki ga opravi posameznik, se šteje med avtorska dela, ureja Zakon o avtorski in sorodnih pravicah - ZASP. Plačilo za opravljeno avtorsko delo, se obravnava kot plača, če je opravljanje tega dela določeno s pogodbo o zaposlitvi (davčno se obravnava kot izplačilo plače in se tak dohodek všteva v osnovo za obračun in plačilo vseh obveznih prispevkov).

Avtorski honorar za delo, ki ni dogovorjeno s pogodbo o zaposlitvi, se v skladu s 4. točko drugega odstavka 37. člena ZDoh-2, prav tako obdavči kot dohodek iz delovnega razmerja, ne glede na obliko pogodbe, ki je podlaga za izplačilo navedenih dohodkov. V skladu z navedeno določbo se takrat, ko oseba, ki je v delovnem razmerju in poleg plače na podlagi pogodbe o zaposlitvi od svojega delodajalca prejme tudi avtorski honorar, ta avtorski honorar obdavči kot dohodek iz delovnega razmerja.

Avtorski honorar za delo, ki ni dogovorjeno s pogodbo o zaposlitvi, se ne všteva v osnovo za obračun in plačilo prispevkov, ki se plačujejo od dohodkov iz delovnega razmerja. Osnova za plačilo prispevkov za zavarovance - delavce v delovnem razmerju je plača oziroma nadomestilo plače ter vsi drugi prejemki na podlagi delovnega razmerja, vključno z bonitetami ter povračili stroškov v zvezi z delom, izplačanimi v denarju, bonih ali v naravi (prvi odstavek 144. člena Zakona o pokojninskem in invalidskem zavarovanju – ZPIZ-2). Praviloma se vsa izplačila, ki jih delodajalec izplača delojemalcu, davčno obravnavajo kot dohodek iz delovnega razmerja in se tudi vštevajo v osnovo za obračun in plačilo prispevkov.

Obračunavanje in plačevanje prispevkov, ko dohodek za stvaritev avtorskega dela v delovnem razmerju ni izplačan na podlagi pogodbe o zaposlitvi, ampak na podlagi druge (avtorske) pogodbe, pojasnjuje Ministrstvo za finance v dopisu, št. 428-01-7/2004/3, z dne 4. 11. 2004.

Kot izhaja iz tega pojasnila, se prispevki ne obračunajo in ne plačajo, kadar je dohodek iz avtorskega dela izplačan kot dodatni dohodek, ki presega dogovorjeno plačilo za opravljeno delo iz delovnega razmerja po pogodbi o zaposlitvi.

Pri plačevanju prispevkov je treba izhajati iz pravnoformalnega razmerja, na podlagi katerega je posameznik vključen v socialno zavarovanje, v osnovo za plačilo prispevkov od dohodkov iz delovnega razmerja pa so vključeni samo tisti dohodki, ki so neposredno vezani na to formalnopravno razmerje (plača, nadomestilo plače in drugi prejemki iz delovnega razmerja). Od drugih dohodkov (npr. od avtorskih honorarjev, ki niso doseženi v okviru pogodbe o zaposlitvi) se plača prispevek zavarovanca za zdravstveno zavarovanje po stopnji 6,36 %, prispevek za posebne primere zavarovanja po stopnji 8,85 %, prispevek za dolgotrajno oskrbo po stopnji 1 % (za obdobje od vključno julij 2025 dalje) in prispevek za poškodbe pri delu po stopnji 0,53 %. Osnova za plačilo prispevkov je vsako posamezno plačilo za opravljeno delo oziroma storitev, prejeto na podlagi drugega pravnega razmerja, vključno s povračili stroškov, zmanjšan za normirane stroške v višini 10% dohodka (bolj podrobno v točki 6.5 tega dokumenta).

Vprašanje 7: Davčna obravnava napitnin

Napitnina predstavlja znesek denarja, ki ga zadovoljna stranka nameni fizični osebi za dobro opravljeno gostinsko storitev, ki je bila plačana na podlagi izdanega računa. Pomembno je, da je znesek napitnine simboličen glede na znesek plačane cene gostinske storitve.

V primeru, ko napitnino prejme natakar in je ta napitnina namenjena le njemu, ali v primeru, ko se natakar in kuhar dogovorita, da si bosta delila prejeto napitnino (lastnik lokala pa nima dostopa do te napitnine) prejeta napitnina ni predmet obdavčitve po ZDoh-2 (prav tako ni premet obdavčitve po ZDDPO-2 in ZDDV-1), temveč se jo davčno obravnava po Zakonu o davku na dediščine in darila – ZDDD.

V primeru, ko pa lastnik gostinskega lokala zahteva, da se vsa napitnina odloži na posebej odrejeno mesto in nato on ob koncu dneva, tedna ali meseca to napitnino razdeli med natakarje, kuharje ali ostale zaposlene, pa prejeta napitnina predstavlja prihodek pravne osebe ali fizične osebe, ki opravlja dejavnost, ali drugega subjekta, ki opravlja gostinsko dejavnost, in se obravnava v skladu z zakonom o davku od dohodkov pravnih oseb oziroma v skladu z zakonom o dohodnini. V tem primeru je napitnina tudi predmet DDV. Če to napitnino nato prejme natakar ali drugi zaposleni pri prej navedenih osebah, gre za dohodek prejemnika napitnine, ki je predmet obdavčitve v skladu z ZDoh-2.

Poleg napitnine v gostinstvu navedeno pojasnilo smiselno velja tudi za napitnine v drugih dejavnostih, v katerih stranke dajejo napitnino. Ne nanaša pa se na napitnine, ki so urejene s posebnimi predpisi (npr. z Zakonom o igrah na srečo – ZIS).

Vir: Dohodek iz delovnega razmerja