Pojasnilo DURS, št. 4210-11634/2013, 23. 12. 2013

Davčna uprava Republike Slovenije (v nadaljevanju: DURS) je prejela vprašanja davčnih zavezancev, ki se nanašajo na davčno obravnavo poslovanja z bitcoin virtualno valuto.

Ker davčna zakonodaja ne vsebuje posebnih določb, ki bi urejale davčno ureditev poslovanja z virtualnimi valutami, smo z navedeno problematiko seznanili Ministrstvo za finance in zaprosili za njihovo mnenje.

Pojasnilo Ministrstva za finance, ki se nanaša tudi na davčno obravnavo tovrstnega poslovanja po Zakonu o davku od dohodkov pravnih oseb, povzemamo v nadaljevanju.

»Bitcoin virtualna valuta se ne šteje za denarno sredstvo v smislu 7. točke 4. člena Zakona o plačilnih storitvah in sistemih (Uradni list RS, št. 58/09, 34/10, 9/11 in 32/12). Prav tako se bitcoin ne šteje za finančni instrument.

Davčna obravnava dohodka, doseženega pri takem trgovanju/poslovanju ali v taki obliki, je odvisna od okoliščin posameznega primera. Tako je treba ugotoviti, kdo dosega dohodek in za kakšne vrste dohodek v posameznem primeru gre (dohodek iz kreiranja bitcoinov, iz kupovanja in prodajanja bitcoinov, izplačilo drugega dohodka v bitcoinih).

Po Zakonu o dohodnini (Uradni list RS, št. 13/11-UPB7, 24/12, 30/12, 40/12-ZUJF, 75/12, 94/12 in 96/13; v nadaljevanju: ZDoh-2) je treba ločiti dva primera:

a) Dohodek dosega fizična oseba

Po 15. členu ZDoh-2 se obdavčujejo dohodki fizične osebe, ki so bili pridobljeni oziroma doseženi v davčnem letu, ki je enako koledarskemu letu. Dohodki so vsi dohodki in dobički, ne glede na vrsto, če ni s tem zakonom drugače določeno. Za dohodek se šteje vsako izplačilo oziroma prejem dohodka, ne glede na obliko, v kateri je izplačan oziroma prejet. Dohodek, prejet v naravi, se določi na podlagi primerljive tržne cene, če ni z zakonom drugače določeno. Dohodek je pridobljen oziroma dosežen v davčnem letu, v katerem je prejet, če ni s tem zakonom drugače določeno. Šteje se, da je dohodek prejet, ko je izplačan fizični osebi ali je kako drugače dan na razpolago fizični osebi.

Skladno z navedenim se kakršen koli dohodek, ki je obdavčljiv po ZDoh-2 (npr. plačilo za opravljeno storitev svetovanja), a ga fizična oseba ne doseže v evrih, temveč v bitcoinih, obdavči kot tovrstni dohodek, prejet v naravi. Višina dohodka v evrih se določi upoštevaje vrednost bitcoina v evrih v času, ko je dohodek prejet.

V 1. točki 32. člena ZDoh-2 je določeno, da se dohodnine ne plača od dobička iz kapitala od odsvojitve premičnin, razen premičnin iz 2. in 3. točke 93. člena tega zakona, in od odsvojitve izvedenih finančnih instrumentov, razen dobička iz kapitala delojemalca, ki odsvoji pravico do nakupa delnic ali pravico do pridobitve drugega premoženja; navedena določba ne vpliva na davčno obveznost fizične osebe, ki opravlja dejavnost po III.3. poglavju tega zakona. Skladno z navedenim se od dobička iz kapitala, ki ga fizična oseba dosega s prodajanjem bitcoinov, ne plača dohodnina.

Dohodek, ki ga fizična oseba dosega v obliki bitcoinov pri kreiranju oz. »rudarjenju«, se obdavči kot drugi dohodek po 105. členu ZDoh-2. Višina dohodka v evrih se določi upoštevaje vrednost bitcoina v evrih v času, ko je dohodek prejet.

b) Dohodek dosega fizična oseba v okviru opravljanja dejavnosti

Za dohodek iz dejavnosti po poglavju III.3. ZDoh-2 se skladno s 46. členom ZDoh-2 šteje dohodek, dosežen z neodvisnim samostojnim opravljanjem dejavnosti, ne glede na namen in rezultat opravljanja dejavnosti. Opravljanje dejavnosti pomeni opravljanje vsake podjetniške, kmetijske ali gozdarske dejavnosti, poklicne dejavnosti ali druge neodvisne samostojne dejavnosti, vključno z izkoriščanjem premoženja in premoženjskih pravic.

Po prvem odstavku 48. člena ZDoh-2 je davčna osnova od dohodka iz dejavnosti dobiček, ki se ugotovi kot razlika med prihodki in odhodki, doseženimi v zvezi z opravljanjem dejavnosti, če ni s tem zakonom drugače določeno. Po drugem odstavku se za ugotavljanje prihodkov in odhodkov uporabljajo predpisi o obdavčitvi dohodkov pravnih oseb, če ni s tem zakonom drugače določeno. Več o obdavčitvi pravnih oseb je opisano v nadaljevanju.

Dobiček iz poslov trgovanja z bitcoini ali dohodek iz »rudarjenja«, ki ga fizična oseba dosega v okviru opravljanja dejavnosti iz poglavja III.3. ZDoh-2, se torej obdavčuje kot dohodek iz dejavnosti po določbah ZDoh-2.

Po Zakonu o davku od dohodkov pravnih oseb (Uradni list RS, št. 117/06, 56/08, 76/08, 5/09, 96/09, 110/09 – ZDavP-2B, 43/10, 59/11, 24/12, 30/12, 94/12 in 81/13; v nadaljevanju: ZDDPO-2) je davčna osnova za davek rezidenta in nerezidenta za dejavnost oziroma posle v poslovni enoti ali preko poslovne enote v Sloveniji, dobiček, ki se ugotovi v skladu z določbami ZDDPO-2 (prvi odstavek 12. člena). V 12. členu ZDDPO-2 je nadalje določeno, da je dobiček presežek prihodkov nad odhodki, ki so določeni s tem zakonom. Če ZDDPO-2 ne določa drugače, se za ugotavljanje dobička priznajo prihodki in odhodki, ugotovljeni v izkazu poslovnega izida oziroma letnem poročilu, ki ustreza izkazu poslovnega izida in prikazuje prihodke, odhodke in poslovni izid, na podlagi zakona in v skladu z njim uvedenimi računovodskimi standardi.

Navedeno je splošna določba glede ugotavljanja oziroma določanja davčne osnove po ZDDPO-2, ki se uporablja, če ni za posamezni dohodek posebne ureditve.

Ugotavljamo, da veljavni ZDDPO-2 nima konkretne oziroma izrecne določbe za davčno obravnavo dohodkov, povezanih s poslovanjem/trgovanjem z bitcoini.

Glede na navedeno so za določanje davčne obravnave merodajna pravila za računovodenje, konkretno, za določanje davčne osnove se priznavajo prihodki in odhodki, ugotovljeni v izkazu poslovnega izda.

Z vidika davčne pristojnosti ugotavljamo, da je računovodska obravnava pri opisanem trgovanju/poslovanju ali v taki obliki, odvisna od okoliščin posameznega primera.«