Pojasnilo DURS, št. 4230-620/2011, 21. 9. 2011

Davčni zavezanec prosi za pojasnila glede izdajanja računov pri prodaji vrednostnih bonov. V zvezi z njegovimi vprašanji odgovarjamo:

Davčni zavezanec mora izdati račun, ko potrošniku dobavi blago oziroma storitev. Ob izdaji vrednostnega bona po določbah ZDDV-1 ni treba izdati računa. V določenih primerih je treba ob izdaji vrednostnega bona izdati račun za predplačilo, vendar se to ne nanaša na primere, ko je kupec vrednostnega bona fizična oseba. Če se vrednostni bon izda na določeno vrednost, pri tem pa ni določeno oziroma ni znano, za nakup katerega blaga ali storitve bo darilni bon porabljen, se takšna transakcija obravnava kot menjava enega plačilnega sredstva za drugega. Kadar se izda darilni bon, ki je namenjen nakupu določenega blaga ali storitve, pa je treba ob prejemu plačila za bon obračunati DDV in v določenih primerih izdati račun za prejeto predplačilo.

Obravnava vrednostnih bonov je v skladu z določbami Zakona o davku na dodano vrednost (Uradni list RS, št. 13/11 – UPB3 in 18/11) različna glede na vrsto vrednostnega bona. Glede nastanka obveznosti obračuna DDV je treba po eni strani upoštevati, da nastane obveznost obračuna v trenutku, ko je opravljena dobava blaga ali storitve, vendar pa je treba po drugi strani v vseh tistih primerih, ko plačilo za vrednostni bon predstavlja predplačilo za neko določeno dobavo blaga ali storitev, obračunati DDV ob prejemu plačila za vrednostni bon.

Predmet obdavčitve z DDV so v skladu s prvo in tretjo točko prvega odstavka 3. člena ZDDV-1 dobave blaga in storitev, ki jih davčni zavezanec opravi v okviru opravljanja svoje ekonomske dejavnosti na ozemlju Slovenije. V skladu s 33. členom ZDDV-1 obdavčljivi dogodek in s tem obveznost obračuna DDV nastane, ko je blago dobavljeno ali so storitve opravljene. Če je plačilo izvršeno, preden je blago dobavljeno ali storitve opravljene, nastane obveznost obračuna DDV na dan prejema plačila in od prejetega zneska plačila. Pri izračunu zneska DDV, ki je vsebovan v plačilu, se uporablja preračunana stopnja, ki se izračuna na način, kot ga določa 45. člen Pravilnika o izvajanju Zakona o davku na dodano vrednost – pravilnik (Uradni list RS, št. 141/06, 52/07, 120/07, 21/08, 123/08, 105/09, 27/10, 104/10 in 110/10).

Na podlagi prvega odstavka 81. člena ZDDV-1, ki ureja obveznost izdajanja računov, mora davčni zavezanec zagotoviti, da je za dobavo blaga ali storitev izdan račun. Kadar davčni zavezanec prejme plačilo pred opravljeno dobavo blaga ali storitve od davčnega zavezanca, mora na podlagi 4. in 5. točke prvega odstavka 81. člena ZDDV-1 izdati račun za prejeto predplačilo in kasneje, ko je opravljena dobava blaga ali storitve še račun za opravljeno dobavo. Če je prejemnik na primer fizična oseba (ali druga oseba, ki ni davčni zavezanec ali pravna oseba), pa davčnemu zavezancu ni treba izdati računa za predplačilo, ampak izda le račun, ko opravi dobavo blaga ali storitev.

Sodišče Evropskih Skupnosti je o davčni obravnavi vavčerjev (vrednostnih kuponov, bonov…) odločalo v več sodbah in sicer: Boots Company (C-126/88), Elida Gibbs (C-317/94), Argos Distribution Ltd (C-288/94), European Commission v. Germany (C-427/98). V zvezi z obravnavo vavčerjev je pomembna tudi sodba Bupa Hospitals (C-419/02), v kateri je sodišče odločalo o davčni obravnavi predčasnih plačil za bodoče dobave farmacevtskih izdelkov. Sodišče ES je odgovarjalo na vprašanje, ali je treba prejem določenega zneska na račun obravnavati kot predplačilo, če v trenutku, ko je plačilo opravljeno, ni določeno na katero dobavo blaga in storitev se plačilo nanaša. Sodišče ES je odločilo, da predčasna plačila v obliki pavšalnih vsot, plačana za blago, določeno na splošno po seznamu, ki se lahko spremeni vsak trenutek s sporazumom med kupcem in prodajalcem in s katerega lahko kupec morda izbere izdelke na podlagi sporazuma, kateremu se lahko v vsakem trenutku enostransko odpove in tako dobi nazaj celotno neuporabljeno predplačilo, ne sodijo med plačila pred opravljeno dobavo in zato ne nastane obveznost obračuna DDV.

Če se torej darilni bon izda na določeno vrednost, pri tem pa ni določeno oziroma ni znano, za nakup katerega blaga ali storitve bo darilni bon porabljen, se takšna transakcija obravnava kot menjava enega plačilnega sredstva za drugega. V tem primeru nastane obdavčljivi dogodek in s tem obveznost obračuna DDV šele takrat, ko izdajatelj darilnega bona dobavi izbrano blago ali storitev (prinositelj darilnega bona zamenja le-tega za blago ali storitve, ki jih izbere iz izdajateljeve ponudbe).

Kadar se izda darilni bon, ki je namenjen nakupu določenega blaga ali storitve, pa je treba ob prejemu plačila za bon obračunati DDV. V tem primeru se šteje, da je kupec bona opravil plačilo pred opravljeno dobavo blaga ali storitve in nastane obveznost obračuna DDV na dan prejema plačila.

Primer 1: Masažni salon izda vrednostni bon v znesku 40 evrov.

Primer 2: Masažni salon izda vrednostni bon za konkretno storitev »masaža hrbta« po ceniku v višini 40 evrov.

Masažni salon mora izdati račun, ko potrošniku opravi storitev. Ob prodaji vrednostnega bona po določbah ZDDV-1 ni treba izdati računa. Ker gre za prodajo potrošniku (fizični osebi), tudi ni treba izdati računa za predplačilo.

V obeh opisanih primerih je treba plačilo za kupon obravnavati kot plačilo preden je opravljena storitev, zato nastane obveznost obračuna DDV ob prejemu plačila za vrednostni kupon. Obveznost izdaje računa za prejeto predplačilo je odvisna od tega, kdo je prejemnik storitve. Če je prejemnik fizična oseba (ali druga oseba, ki ni davčni zavezanec ali pravna oseba), davčnemu zavezancu ni treba izdati računa za predplačilo, ampak izda le račun, ko opravi storitev. Če je prejemnik davčni zavezanec ali pravna oseba mora davčni zavezanec v skladu s 5. točko prvega odstavka 81. člena ZDDV-1 izdati račun za prejeto predplačilo in kasneje, ko je opravljena dobava storitve še račun za opravljeno storitev. Glede na to, da je bon namenjen nakupu določene storitve, nastane obveznost obračuna DDV ob prejemu plačila za vrednostni bon. Masažni salon mora tako ob prejemu plačila za bon obračunati DDV.

Primer 3: Spletni ponudnik (posrednik) proda vrednostni bon za konkretno blago in sicer Slastno Momo ploščo v vrednosti 2,90 evra

Po določbah ZDDV-1 spletnemu ponudniku ni treba izdati računa za izdajo vrednostnega bona, saj deluje kot posrednik. Dobavo opravi izvajalec gostinske storitve, ki mora izdati račun. Posrednik, ki opravi storitev izdaje bona za prodajalca, mora za storitev posredovanja izdati račun naročniku posredovanja.

V opisanem primeru potrošnik pri spletnem ponudniku kupi vrednostni bon, ki ga kasneje uporabi pri prodajalcu blaga ali izvajalcu storitve. Spletni ponudnik v roku 5 dni nakaže denar na račun izvajalca storitve.

Po določbah ZDDV-1 spletnemu ponudniku ni treba izdati računa, saj ne opravi dobave blaga oziroma storitve, temveč deluje kot posrednik. Račun izda izvajalec gostinske storitve, ko storitev opravi. V opisanem primeru je bon namenjen nakupu določenega blaga, zato nastane obveznost obračuna DDV ob prejemu plačila za vrednostni bon. Izvajalec gostinske storitve mora tako ob prejemu plačila za bon obračunati DDV. Kot je že navedeno je obveznost izdaje računa za prejeto predplačilo za gostinsko storitev odvisna od tega, kdo je prejemnik storitve.