Pojasnilo DURS, št. 4210-6628/2011, 25. 5. 2011

V zvezi z vprašanji glede davčne obravnave plačanih zavarovalnih premij na podlagi sklenjenih zavarovanj za odgovornost članov uprav in nadzornih svetov z vidika Zakona o dohodnini in Zakona o davku od dohodka pravnih oseb, pojasnjujemo v nadaljevanju.

Z vidika Zakona o dohodnini plačilo zavarovalne premije na podlagi zavarovanj za odgovornost članov uprav in nadzornih svetov, ki bremeni družbo, predstavlja boniteto članov uprav in nadzornih svetov.

Pri ugotavljanju davčne osnove po Zakonu o davku od dohodkov pravnih oseb se zavarovalne premije za zavarovanje odgovornosti članov uprav obravnavajo kot davčno priznan odhodek, če so obdavčene po Zakonu o dohodnini. Zavarovalne premije za zavarovanje odgovornosti članov nadzornih svetov, ki so kot boniteta obdavčene po Zakonu o dohodnini, se priznajo kot odhodek v višini 50 %.

Skrbnost in odgovornost, ki jo nosijo člani organa vodenja ali nadzora pri opravljanju svojih nalog, je določena v 263. členu Zakona o gospodarskih družbah – ZGD-1 (Uradni list RS, št. 65/09 – UPB3) in zajema člane nadzornega sveta in uprave pri dvotirnem sistemu upravljanja in člane upravnega odbora pri enotirnem sistemu upravljanja. S to določbo se članom organov vodenja in nadzora nalaga obveznost povrnitve škode, ki nastane zaradi neizpolnitve ali nepravilne izpolnitve njihovih obveznosti pri vodenju oziroma nadzoru poslov družbe.

Gre za odškodninsko odgovornost člana uprave ali nadzornega sveta, katere breme v primeru povzročene škode nosi član sam. Gospodarska družba je sicer primarno odgovorna delničarjem za povzročeno škodo, vendar pa ima v primeru odgovornosti člana zoper njega odškodninski zahtevek. Da bi se zavaroval za primer takšne odgovornosti zoper družbo, katere posle vodi ali nadzira, lahko član svojo odgovornost zavaruje in za to plača določeno zavarovalno premijo. Če navedeno premijo namesto člana plača družba, se plačilo te premije šteje za boniteto.

Če družba sklene korporativno zavarovanje odgovornosti, le-to krije škodne zahtevke proti članom uprav in nadzornih svetov in v določenih primerih tudi zahtevke proti družbi.

Pri tovrstnem zavarovanju je bistveni element zavarovanje osebne odgovornosti članov in s tem njihovo osebno finančno zavarovanje oziroma zavarovanje njihovega osebnega premoženja, ki ga prevzame družba kot sklenitelj tega zavarovanja, tudi zaradi zavarovanja lastnega interesa oziroma zavarovanja premoženja družbe. Pri tem zavarovanju je poleg poslovnega nesporno prisoten tudi privatni interes, kar pomeni, da člani uprave in nadzornih svetov, katerih odgovornost je zavarovana, s tem pridobijo ugodnost.

Po veljavnem Zakonu o dohodnini – ZDoh-2 (Uradni list RS, št. 13/11 – UPB7) so obdavčeni vsi dohodki, razen tistih, ki so v zakonu izrecno navedeni kot neobdavčeni oziroma oproščeni plačila dohodnine. Za dohodek obdavčen z dohodnino velja tudi boniteta, ki je po ZDoh-2 določena kot vsaka ugodnost v obliki proizvoda, storitve ali druge ugodnosti v naravi, ki jo delojemalcu ali njegovemu družinskemu članu zagotovi delodajalec ali druga oseba v zvezi z zaposlitvijo. Za zaposlitev se skladno z drugim odstavkom 35. člena ZDoh-2 šteje vsako odvisno pogodbeno razmerje.

Plačilo zavarovalne premije v breme družbe pomeni ugodnost v naravi, ki jo član prejme v zvezi z opravljanjem svoje funkcije in se skladno s 6. točko drugega odstavka 39. člena ZDoh-2 šteje za boniteto. Smiselno enako z vidika določb ZDoh-2 štejemo, da gre za ugodnost člana v primeru, ko je le-ta na podlagi plačila zavarovalne premije s strani družbe razbremenjen svoje odgovornosti za škodo, ki bi nastala kot posledica kršitve njegovih nalog.

Upoštevaje opredelitev bonitete pa le-te družba članu ne obračuna v primeru zavarovalne pogodbe, po kateri z izplačilom odškodnine iz zavarovanja, skladno s prvim odstavkom 963. člena Obligacijskega zakonika (Uradni list RS, št. 97/07 – UPB) preidejo na zavarovalnico, do višine izplačane zavarovalnine, vse zavarovančeve pravice nasproti tistemu, ki je kakorkoli odgovoren za škodo. Odškodninsko odgovorni člani se s plačilom odškodnine s strani zavarovalnice po takšni zavarovalni pogodbi ne razbremenijo obveznosti povrnitve škode, zgolj zahtevek družbe preide na zavarovalnico, ki je izplačala odškodnino. To pomeni, da plačilo zavarovalne premije v teh primerih ne pomeni ugodnosti člana.

Po Zakonu o davku od dohodkov pravnih oseb – ZDDPO-2 (Uradni list RS, št. 117/06, 56/08, 76/08, 5/09, 96/09 in 43/10) se pri ugotavljanju davčne osnove (dobička) zavezanca upoštevajo prihodki in odhodki, ugotovljeni v izkazu poslovnega izida oziroma letnem poročilu, ki ustreza izkazu poslovnega izida in prikazuje prihodke, odhodke in poslovni izid, na podlagi zakona in skladno z njim uvedenimi računovodskimi standardi, če ta zakon ne določa drugače.

Kot je določeno v drugem odstavku 35. člena ZDDPO-2, v povezavi z 29. členom in drugim odstavkom 30. člena, se izplačila poslovodnim delavcem, prokuristom in delavcem s posebnimi pooblastili iz naslova plač, drugih izplačil v zvezi z zaposlitvijo ter nadomestil plač za čas odsotnosti zaradi izrabe letnega dopusta in zaradi drugih odsotnosti z dela, priznajo kot odhodek v obračunanem znesku skladno z zakonom oziroma s pogodbo o zaposlitvi. Po posebni določbi tretjega odstavka 35. člena ZDDPO-2 se kot druga izplačila v zvezi z zaposlitvijo štejejo tudi stroški bonitet, ki so obdavčeni po zakonu, ki ureja dohodnino. Med tovrstne stroške štejejo tudi zavarovalne premije za zavarovanje odgovornosti članov organa vodenja.

V zvezi s priznavanjem stroškov nadzornega sveta, oziroma drugega organa, ki opravlja zgolj funkcijo nadzora, je v 31. členu ZDDPO-2 določeno, da se ti stroški davčno priznajo kot odhodki v višini 50 %. Na podlagi navedenega se plačane zavarovalne premije za člana organa nadzora, ki se po zakonu o dohodnini obdavčijo kot boniteta, pri ugotavljanju davčne osnove po ZDDPO-2 priznajo le v višini 50 %.

Več pojasnil v zvezi z davčno obravnavo zavarovanja odgovornosti organov vodenja najdete:

• Zavarovanja odgovornosti uprave in nadzornega sveta,
• Davčna obravnava premij za zavarovanja povezana z odškodninsko odgovornostjo članov organov vodenja in nadzora.