Pojasnilo DURS, št. 4210-432/2007, 30. 11. 2007

Zavezanec navaja primer kapitalske družbe, kjer je fizična oseba 100 % lastnik kapitala. Družba opravlja dve različni dejavnosti, lastnik družbe želi dejavnosti ločiti v dve različni družbi, kar naj bi bilo mogoče z delitvijo družbe. Po našem razumevanju njegovega opisa delitve družbe bo lastnik družbe ločitev dejavnosti izvedel z oddelitvijo, ki se bo opravila s prenosom posameznih delov premoženja družbe na novo družbo, ki se ustanovi zaradi oddelitve.

Z vidika izvajanja Zakona o dohodnini sprašuje:

1. Ali se oddelitev z ustanovitvijo nove družbe lahko šteje za odsvojitev kapitala?
2. V primeru, da se oddelitev z ustanovitvijo nove družbe ne šteje za odsvojitev kapitala, ga zanima, ali rok imetništva kapitala iz 96. člena ZDoh-2 za oprostitev dohodnine za dobičke od kapitala še naprej teče pri prevzemni družbi ali začne teči za prevzemno družbo od dneva obračuna delitve in ali je za neprekinjeni tek roka potrebna priglasitev?

V zvezi z zastavljenima vprašanjema pojasnjujemo:

Ad/1 Statusna preoblikovanja gospodarskih družb ureja Zakon gospodarski družbah – ZGD-1 (Uradni list RS, št. 42/06 in 60/06). Statusno preoblikovanje predpostavlja zamenjavo kapitalskih deležev. Pri statusnih preoblikovanjih se družbeniki ne izplačajo v denarju, ampak se jim zagotovijo novi poslovni deleži oziroma delnice, zato zakonodaja, ki ureja to področje, posveča največ pozornosti prav menjalnemu razmerju, vključno z revizorskimi pregledi.

Po 623. členu ZGD-1 se za statusno preoblikovanje šteje tudi oddelitev, ki se opravi s prenosom posameznih delov premoženja družbe, ki z oddelitvijo ne preneha (v nadaljevanju besedila: prenosna družba), na nove družbe, ki se ustanovijo zaradi oddelitve (oddelitev z ustanovitvijo novih družb).

Bistvena značilnost te oblike delitve, ki je poudarjena v šestem odstavku 623. člena ZGD-1, je, da pridobijo imetniki deležev prenosne družbe (kot odplačilo za preneseno premoženje prenosne družbe) udeležbo v kapitalskih družbah, prejemnicah tega premoženja.*

Zakon o dohodnini – ZDoh-2 (Uradni list RS, št. 117/06) v 94. členu določa, da se za odsvojitev kapitala šteje med drugim tudi zamenjava kapitala. Tako se v obravnavanem primeru statusne spremembe oddelitve odplačilo za preneseno premoženje prenosne družbe v obliki pridobitve novega deleža v novi družbi, šteje za zamenjavo kapitala.

Ad/2 ZDoh-2 davčnim zavezancem na podlagi določbe 2. točke drugega odstavka v 100. člena omogoča odlog ugotavljanja davčne obveznosti v primeru zamenjave deleža v okviru zamenjave kapitalskih deležev, združitev in delitev, kot so opredeljene v zakonu, ki ureja davek od dohodkov pravnih oseb za namene obdavčitve pri zamenjavi kapitalskih deležev in obdavčitve pri združitvah in delitvah.

Kadar se ugotavljanje davčne obveznosti odloži, se kot čas pridobitve z zamenjavo pridobljenega kapitala po 2. točki petega odstavka 100. člena ZDoh-2 šteje datum, ko so bili zamenjani deleži pridobljeni.

Zakon o davku od dohodkov pravnih oseb – ZDDPO-2 (Uradni list RS, št. 117/06), ki ureja tudi obdavčitev pri združitvah in delitvah pravnih oseb, v prvem odstavku 48. člena določa, da se po ZDDPO-2 za združitev in delitev šteje transakcija, ki se izvede v skladu z določili zakona, ki ureja gospodarske družbe o statusnem preoblikovanju družb. Upravičenja prevzemne družbe in družbenikov prenosne družbe, pogoji za priznanje pravic, so določeni v 49. in 50. členu ZDDPO-2. Prenosna družba, prevzemna družba in družbenik imajo upravičenja in obveznosti ob izpolnjevanju predpisanih pogojev na podlagi priglasitve transakcije davčnemu organu.

Zakon o davčnem postopku – ZDavP-2 (Uradni list RS, št. 117/06) v petem odstavku 331. člena določa, da v primeru zamenjave deleža v okviru zamenjave kapitalskih deležev, združitev in delitev, za katero lahko davčni zavezanec v skladu z zakonom, ki ureja dohodnino, uveljavlja odlog ugotavljanja davčne obveznosti, priglasitev za vse zavezance hkrati opravi družba obenem s predložitvijo vloge po 381. členu tega zakona, ki določa postopek pri obdavčitvi pri združitvah in delitvah pravnih oseb.

Navedeno pomeni, da se v primeru, ko družba, ki se statusno preoblikuje, opravi priglasitev transakcije tudi za zavezance po ZDoh-2 po določbi 381. člena ZDavP-2, kot datum pridobitve novega deleža v novi družbi šteje datum, ko so bili zamenjani deleži (deleži prenosne družbe) pridobljeni.

* Veliki komentar Zakona o gospodarskih družbah – 3. knjiga, GV Založba, Ljubljana 2007, str. 638.