Pojasnilo DURS, št. 4200-72/2007, 27. 3. 2007

Zavezanec sprašuje glede davčne obravnave oblikovanja dolgoročno odloženih prihodkov iz pozitivnega izida iz dopolnilnega zdravstvenega zavarovanja po določilih ZDDPO-1.

Navaja, da Zakon o spremembah in dopolnitvah zakona o zdravstvenem varstvu in zdravstvenem zavarovanju (Uradni list RS, št. 76/2005; v nadaljnjem besedilu: ZZVZZ-H) v spremenjeni 4. točki 62. člena določa, da morajo zavarovalnice sredstva iz poslovanja dopolnilnega zavarovanja uporabiti le za izvajanje tega zavarovanja ter da morajo v primeru pozitivnega izida iz dopolnilnega zavarovanja polovico tega izida nameniti za izvajanje dopolnilnega zavarovanja.

Agencija za zavarovalni nadzor je v Sklepu o spremembi Sklepa o podrobnejših navodilih za računovodsko spremljanje in izkazovanje poslovnih dogodkov v zvezi z izvajanjem izravnave pri dopolnilnem zdravstvenem zavarovanju (Uradni list RS, št. 31/2006) z dodatno 2. točko 4. člena prvotnega sklepa predpisala, da morajo zavarovalnice polovico pozitivnega izida iz dopolnilnega zavarovanja v bilanci stanja izkazati pod postavko »dolgoročno odloženi prihodki iz pozitivnega izida iz dopolnilnega zavarovanja« ter jih nameniti za izvajanje dopolnilnih zavarovanj. Sklep o spremembah in dopolnitvah Sklepa o kontnem okviru za zavarovalnice (Uradni list RS, št. 31/2006) pa je za izkazovanje pozitivnega izida iz dopolnilnega zdravstvenega zavarovanja predvidel skupino rezervacij in dolgoročnih pasivnih časovnih razmejitev ter konto 968 – dolgoročno odloženi prihodki iz pozitivnega izida iz dopolnilnega zavarovanja.

Oblikovanje dolgoročno odloženih prihodkov iz pozitivnega izida iz dopolnilnega zdravstvenega zavarovanja na podlagi določb 62. člena ZZVZZ-H in Sklepa Agencije za zavarovalni nadzor o izravnavi se davčno obravnava po tretjem odstavku 11. člena Zakona o davku od dohodkov pravnih oseb – ZDDPO-1 (Uradni list RS, št. 33/06 – UPB2) kot skladno z uvedenimi računovodskimi standardi zaradi sledečih zakonitih razlogov:

Dolgoročne rezervacije in dolgoročne pasivne časovne razmejitve obravnava Slovenski računovodski standard 10 (2006). Dolgoročne rezervacije se skladno z določili SRS 10.1. (2006) oblikujejo za sedanje obveze, ki izhajajo iz obvezujočih preteklih dogodkov in se bodo po predvidevanjih poravnale v obdobju, ki ni z gotovostjo določeno, ter katerih velikost je mogoče zanesljivo oceniti. SRS 10.2. določa, da se med dolgoročnimi pasivnimi časovnimi razmejitvami izkazujejo odloženi prihodki, ki bodo v obdobju, daljšem od leta dni, pokrili predvidene odhodke. Po določilu SRS 10.3. je namen rezervacij je v obliki vnaprej vračunanih stroškov oziroma odhodkov zbrati zneske, ki bodo v prihodnosti omogočili pokritje takrat nastalih stroškov oziroma odhodkov.

Iz določil SRS 10 (2006) torej izhaja, da med dolgoročne rezervacije, ki se vpisujejo v prilogo 13 k obračunu DDPO za obdobje od 1. 1. 2006 do 31. 12. 2006, dolgoročno odloženi prihodki ne sodijo. Po določbah SRS 2006 se namreč rezervacije oblikujejo le na račun vnaprej vračunanih stroškov oziroma odhodkov, ne oblikujejo pa se več rezervacije na račun dolgoročno odloženih prihodkov. Če gre za odložene prihodke, ki bodo v obdobju daljšem od leta dni, pokrili predvidene odhodke, so to dolgoročne pasivne časovne razmejitve. V skladu z določbo prvega odstavka 16. člena ZDDPO-1 se pri ugotavljanju davčne osnove ne prizna le oblikovanje rezervacij, ne pa tudi pasivnih časovnih razmejitev, kar pomeni, da za pasivne časovne razmejitve iz naslova odloženih prihodkov ni treba povečati davčne osnove. Enako so pasivne časovne razmejitve obravnavane tudi po določbah novega Zakona o davku od dohodkov pravnih oseb – ZDDPO-2 (Uradni list RS, št. 117/06), ki se uporablja od 1. januarja 2007, pri tem pa so rezervacije, ki so oblikovane v skladu z določbami računovodskih standardov, kot odhodek priznane v znesku, ki ustreza 50 % oblikovanih rezervacij.

Obravnavani dolgoročno odloženi prihodki iz pozitivnega izida iz dopolnilnega zdravstvenega zavarovanja na podlagi ZZVZZ-H se zato po določilih novih SRS 10 (2006) ne obravnavajo več kot rezervacije, temveč kot pasivne časovne razmejitve, ki se po določilu prvega odstavka 16. člena ZDDPO-1 oziroma po določilu 20. člena ZDDPO-2, ne obravnavajo kot davčno nepriznani oziroma kot delno (50 %) nepriznani odhodki.