Sprememba ZDDPO (v nadaljevanju novela ZDDPO-2S), ki z davčnim letom 2022 (1) rahlja pravila obstoječih davčnih olajšav in dodaja dve novi davčni olajšavi, (2) prenaša del Direktive 2016/1164/EU v slovenski pravni red in (3) spreminja določbe na področju priznavanja stroškov iz naslova rezervacij, reprezentance in amortizacije, ter odhodkov iz naslova odpisa terjatev.

Rezervacije (20. člen ZDDPO-2)

Rezervacije, ki so oblikovane skladno s SRS, so tudi davčno priznane. Ne glede na navedeno, pa je mogoče davčno priznati le 50 % oblikovanih rezervacij za:

• dana jamstva ob prodaji proizvodov ali opravitvi storitev,
• reorganizacijo,
• pričakovane izgube iz kočljivih pogodb,
• za pokojnine,
• jubilejne nagrade in
• odpravnine ob upokojitvi.

Na novo se uvaja posebno prehodno obdobje od 1.1.2022 do 31.12.2026, v katerem bodo oblikovane rezervacije za pokojnine, jubilejne nagrade in odpravnine ob upokojitvi v celoti davčno priznane.

Odpis terjatev (21/6 člen ZDDPO-2)

Do sedaj so lahko zavezanci davčno priznali odpis terjatve šele v obdobju, ko so razpolagali s pravnomočnim sklepom sodišča o zaključenem stečajnem postopku, ali na podlagi pravnomočnega sklepa o potrditvi prisilne poravnave. Po novem pa bodo lahko odhodke iz naslova odpisa terjatev priznali veliko prej. Ti bodo davčno priznani že v obdobju, ko bo zavezanec razpolagal z dokazilom o priznani terjatvi v okviru stečajnega postopka ali prisilne poravnave.

S to spremembo je določba 21. člena ZDDPO-2 usklajena z določbo 39. člena ZDDV-1. Ob pogoju, da bo zavezanec pravočasno prijavil svoje terjatve v stečajni postopek ali postopek prisilne poravnave in mu bodo prijavljene terjatve tekom postopka tudi priznane, si bo lahko:

1. povrnil obračunani DDV in
2. odhodke iz naslova odpisa terjatve v celoti davčno priznal.

Stroški reprezentance (31. člen ZDDPO-2)

Povečuje se odstotek davčno priznanih odhodkov iz naslova stroškov reprezentance in nadzornega sveta, in sicer iz 50 % na 60 %.

Stroški amortizacije (33/9 člen ZDDPO-2)

Računovodska pravila že od spremembe SRS v letu 2019 najemnikom nalagajo pripoznanje najetih opredmetenih osnovnih sredstev v bilanci stanja. Najemniki t. i. sredstva, ki predstavlja pravico do uporabe sredstva v najemu, amortizirajo skladno z dobo trajanja najema ali dobo koristnosti. Relevantna je tista doba, ki je izmed prej naštetih krajša. Tako je pri najemnikih, ki so sredstva najeli za obdobje, ki je bilo krajše od dobe koristnosti najetega sredstva, prihajalo do situacij, da stroški amortizacije, ki so bili sicer obračunani skladno s SRS, niso bili v celoti davčno priznani.

Po novem se davčno priznajo stroški amortizacije, ki so obračunani skladno z dobo pogodbenega najema sredstva. Sprememba je dobrodošla predvsem za računovodje, saj jim ne bo potrebno ločeno voditi stroškov amortizacije najetih sredstev za poslovne in davčne namene.

Olajšave za zaposlovanje (55b. člen ZDDPO-1)

Novela ZDDPO-2S rahlja oz. širi pogoje za prejem olajšave za zaposlovanje. Tako bodo lahko zavezanci oz. delodajalci izkoristili olajšavo v višini 45 % plače zaposlenega oz. največ do višine davčne osnove, če gre za osebo:

1. mlajšo od 29 let (prej 26 let) ali
2. starejšo od 55 let ali
3. v poklicu, za katerega na trgu dela primanjkuje iskalcev zaposlitve.

Delodajalec je upravičen do olajšave zgolj v primeru, da oseba v obdobju zadnjih 24 mesecev ni bila zaposlena pri zavezancu ali povezani osebi.

Dodatno se uvaja olajšava v višini 55 % plače osebe, če:

1. gre za osebo, ki je mlajša od 25 let in
2. je to njena prva zaposlitev.

Olajšava za zaposlovanje mlajših od 29 let in starejših od 55 let se izključuje z olajšavo za zaposlovanje oseb v poklicu, za katerega na trgu dela ni iskalcev zaposlitve. Olajšava za osebe mlajše od 25 let se izključuje z olajšavami za zaposlovanje mlajših od 29 let in starejših od 55 let in za zaposlovanje oseb v poklicu, za katerega na trgu dela ni iskalcev zaposlitve. Vse navedene olajšave se tudi izključujejo z olajšavo za zaposlovanje invalidov.

Olajšava za vlaganja v digitalni in zeleni prehod (55.c člen ZDDPO-2)

Novela ZDDPO-2S uvaja popolnoma novo olajšavo za vlaganja v digitalni in zeleni prehod. Zavezanci bodo lahko izkoristili olajšavo v višini 40 % vlaganj v:

• računalništvo v oblaku, umetno inteligenco in velepodatke;
• okoljsko prijazne tehnologije, čistejši, cenejši in bolj zdrav javni in zasebni transport, razogljičenje energijskega sektorja, energijsko učinkovitost stavb, uvajanje drugih standardov za klimatsko nevtralnost.

Olajšava za vlaganja v digitalni in zeleni prehod se izključuje s 100-odstotno olajšavo za vlaganja v raziskave in razvoj ter 40-odstotno investicijsko olajšavo. Ravno tako ne bo mogoče izkoristiti olajšave, v kolikor bo zavezanec za vlaganja prejel nepovratna sredstva.

Katera vlaganja sodijo v 55.c člen ZDDPO-2 bo posebej predpisano s pravilnikom.

Olajšava za izvajanje praktičnega dela v strokovnem izobraževanju (57. člen ZDDPO-2)

Delodajalec, ki sprejme dijaka ali študenta po učni pogodbi za izvajanje praktičnega dela v strokovnem izobraževanju, bo lahko po novem izkoristil olajšavo do višine 80 % povprečne mesečne plače zaposlenih v RS (do sedaj 20 %), za vsak mesec izvajanja praktičnega dela posameznega dijaka ali študenta.

Olajšava za donacije (59. člen ZDDPO-2)

Povečuje se olajšava za donacije iz trenutnih 0,3 % na 1% obdavčenega prihodka davčnega obdobja.

Na novo se uvaja olajšava za donacije v vrhunski šport, in sicer v višini 3,8 % obdavčljivega prihodka davčnega obdobja zavezanca. Olajšavo bo mogoče izkoristiti za donacije izvajalcem vrhunskega športa iz Slovenije ali EU (npr. športne zveze).

Dobro davčno upravljanje in obrambni ukrepi (8.a člen ZDDPO-2)

Slovenski davčni zavezanci, ki morebiti:

• prejmejo dividende,
• plačujejo obresti od posojila,
• plačujejo storitve svetovanja, trženja, raziskav tržišča, kadrovanja, administriranja, informacijske storitve ter pravne storitve

osebam, ki imajo sedež ali kraj dejanskega delovanja poslovodstva v državah, razen držav članic EU, v katerih je splošna oziroma povprečna nominalna stopnja obdavčitve dobička nižja od 12,5 %, naj bodo po novem pozorni, da je potrebno poleg nacionalnega seznama držav, ki smo ga bili vajeni vrsto let, spremljati še seznam EU.

Nacionalni seznam »kritičnih« držav je dostopen na FURS spletni strani:

https://www.fu.gov.si/fileadmin/Internet/Davki_in_druge_dajatve/Podrocja/Mednarodno_obdavcenje/Opis/Seznam_drzav_v_katerih_je_splosna_oziroma_povprecna_nominalna_stopnja_obdavcitve_dobicka_druzb_nizja_od_12_5_pri_tem_pa_to_niso_drzave_clanice_EU.pdf

EU seznam držav zavezanci preverijo na povezavi (spremembe seznama so objavljene dvakrat letno):

https://www.consilium.europa.eu/sl/policies/eu-list-of-non-cooperative-jurisdictions/

Obratna hibridna neskladja (67.n člen ZDDPO-2)

Hibridna neskladja se nanašajo na mednarodne družbe, ki si z ustanavljanjem odvisnih družb ali podružnic v državah z nižjo davčno stopnjo na legitimen način zagotovijo ugodnejši davčni položaj na nivoju skupine. Hibridno neskladje lahko privede do dvojnega odbitka davka, ali pa do odbitka davka v eni državi, brez vključitve tega dohodka v davčno osnovo v drugi državi.

Z namenom, da se zaščiti proračune držav EU, je bila sprejeta Direktiva Sveta 2016/1164 (v nadaljevanju direktiva), ki določa pravila proti praksam izogibanja plačila davka. Večino določb direktive je Slovenija prevzela v svoj pravni red že v preteklih letih. Z novelo ZDDPO-2S pa se v slovenski pravni red prenaša še 9.a člen direktive, ki govori o obratnih hibridnih neskladjih.

Obratno hibridno neskladje se v pravilu označuje kot položaj, ko je oseba davčno transparentna po davčni zakonodaji države, v kateri je oblikovana, organizirana ali kakor koli drugače ustanovljena, ni pa davčno transparentna po davčni zakonodaji jurisdikcije vlagatelja oziroma vlagateljev v to osebo. 67.n člen ZDDPO-2 določa kraj obdavčitve t. i. hibridnih subjektov, ki so oblikovani v Sloveniji in jim nalaga plačilo davka od vseh svetovnih dohodkov skladno z določbami ZDDPO.

Sklep

Novela ZDDPO-2S uvaja določene novosti, vendar te vsekakor niso »revolucionarne«. Prinaša določene poenostavitve in rahlja pogoje za prejem nekaterih davčnih olajšav, ter dodaja dve povsem novi davčni olajšavi. Največ obeta olajšava za vlaganja v digitalni in zeleni prehod. Koliko zavezancev bo to olajšavo uspelo izkoristili, je v tem trenutku težko oceniti. Potrebno bo počakati na pravilnik, ki podrobneje opredeljuje vsebino vlaganj v digitalni in zeleni prehod.

Prispevek pripravila: Mojca Müller, preizkušena davčnica pri SIR

Viri:

• Zakon o davku od dohodkov pravnih oseb (Uradni list RS, št. 117/06, 90/07, 76/08, 56/08, 92/08, 5/09, 96/09, 110/09 - ZDavP-2B, 43/10, 59/11, 30/12, 24/12, 94/12, 81/13, 50/14, 23/15, 82/15, 68/16, 69/17, 79/18, 66/19, 172/21)
• Predlog zakona o spremembah in dopolnitvah Zakona o davku od dohodkov pravnih oseb
• (Reverse) Hybrid Entity Mismatches in EU (Tilburg University Low School, 2017)