Opravilna številka: Sodba I Up 111/2002
Datum: 4.12.2002

JEDRO: Podlaga za odpis amortizacije kot odhodka v postopku odmere davka od dobička pravnih oseb je izkazano lastništvo nad osnovnimi sredstvi ali pravica do finančnega najema. Sredstva, ki se amortizirajo ter pričetek obračunavanja amortizacije, določajo slovenski računovodski standardi.

IZREK: Pritožba se zavrne in se potrdi sodba Upravnega sodišča Republike Slovenije v Ljubljani, št. U 1564/2000-11 z dne 15.11.2001.

OBRAZLOŽITEV:

Z izpodbijano sodbo je sodišče prve stopnje na podlagi 1. odstavka 59. člena Zakona o upravnem sporu (Uradni list RS, št. 50/79 in 70/2000 - v nadaljevanju ZUS) zavrnilo tožbo tožeče stranke zoper odločbo tožene stranke z dne 24.7.2002. Z navedeno odločbo je tožena stranka zavrnila pritožbo tožeče stranke zoper odločbo Davčne uprave RS, Davčnega urada B. z dne 26.2.1999, s katero je bilo tožeči stranki naloženo plačilo davka od dobička pravnih oseb za leto 1997 v višini 2.116.197,00 SIT s pripada-jočimi zamudnimi obrestmi ter akontacij davka od dobička pravnih oseb za leto 1988, v višini 2.116.200,00 SIT s pripadajočimi zamudnimi obrestmi. Tožeča stranka je v svojih poslovnih knjigah med osnovnimi sredstvi izkazovala tovorna vozila in je zanje obračunala amortizacijo ter na njihovi podlagi uveljavila davčno olajšavo za investicije v opredmetena osnovna sredstva, do česar pa, po presoji tožene stranke, ni upravičena, ker navedena opredmetena osnovna sredstva niso bila v njeni lasti niti ni izkaz-ala, da ima do njih pravico iz finančnega najema.

V izpodbijani sodbi sodišče prve stopnje navaja, da med strankama ni sporno, da je tožeča stranka v svojih poslovnih knjigah med opredmetenimi osnovnimi sredstvi izkazala tovorna vozila, za katera ni izkazala lastninske pravice. V skladu z določilom 50. člena Zakona o gospodarskih družbah (Ur. list RS, št. 30/93, 29/94, 82/94, 20/98 in 6/99 - ZGD) morajo družbe voditi poslovne knjige in izdelati poslovna poročila v skladu s predpisi ter ob upoštevanju računovodskih standardov, pri čemer morajo računovods-ki izkazi prikazovati resnično stanje premoženja. Na uporabo računovodskih standardov, in sicer, glede ugotavljanja dobička in sredstev, ki se amortizirajo, napotuje tudi Zakon o davku od dobička pravnih oseb (Ur. list RS, št. 72/93 - ZDDPO). V 16. členu določa, da se sredstva, ki se amortizirajo, določajo s predpisi ali računovodskimi standardi. Sklep o določitvi trideset temeljnih Slovenskih računovodskih standardov je bil objavljen v Uradnem listu RS, št. 69/93. Slovenski računovodski standard 1.1. (SRS 1.1.) v okviru metod zajemanja in izkazovanja opredmetenih osnovnih sredstev določa, da opredmetena osnovna sredstva obsegajo postavke, ki so skladne z opredelitvami v poglavju C tega standarda in so v lasti podjetja, ali pa ima podjetje na njih pravico do finančnega najema. Ker tožeča stranka tovornih vozil ni imela v lasti ali na njih pravice iz finančnega najema, ne more obračunati amortizacije niti ne more uveljavljati olajšave za vlaganje v osnovna sredstva. Pogodbe, ki jih je med inšpekcijskim po- stopkom predložila tožeča stranka so najemne pogodbe in ne morejo izkazovati pridobitve lastninske pravice niti nimajo značaja pogodb o finančnem najemu.

Tožeča stranka vlaga pritožbo iz razlogov bistvene kršitve določb postopka v upravnem sporu, zaradi zmotne uporabe materialnega prava in zaradi zmotne in nepopolne ugotovitve dejanskega stanja. Navaja, da sodba nima pravne podlage, saj je bila davčna obveznost ugotovljena nepravilno in na podlagi pravil, ki nimajo narave zakona ali podzakonskega akta. Vozila, na katerih sicer ni imela pravnoformalnega lastništva, je uporabljala za opravljanje dejavnosti in so bila neposreden pogoj za doseganje prihodka. S-odišče je zato zmotno uporabilo materialno pravo, saj iz določila 12. člena ZDDPO izhaja, da se davčnemu zavezancu priznavajo vsi odhodki, ki so bili v neposredni povezavi z ustvarjenim prihodkom. Odhodek je vse tisto, kar je bil neposreden pogoj za ustvaritev prihodka. Izpolnitve pogoja formalnega lastništva sodišče ne bi smelo upoštevati. Lastninska pravica tudi ni zakonsko predpisan pogoj za priznavanje stroška.

Nadalje navaja, da je ustavno nedopustna upor-aba SRS. Ustava RS v 147. členu določa, da se da-vki smejo predpisovati samo z zakonom, po določbi 154. člena pa morajo biti predpisi objavljeni, preden začno veljati. Besedilo SRS je bilo objavljeno v zasebni zbirki pooblaščene organizacije, ne pa v Uradnem listu RS. Določbe 50. člena ZGD po njeni oceni niso podlaga SRS, saj ZGD ne ureja davčno priznanega odhodka, temveč le izdelavo poslovnih poročil. Davčno osnovo bi morala tožena stranka določiti v skladu z določilom 39. člena ZDDPO o davčnem postopku, ki določa pogoje in način cenitve davčne osnove, ka-dar zavezanec ni vodil poslovnih knjig. Sodišče tudi ni upoštevalo, da prvo sodilo SRS 1.21 določa, da je šteti med opredmetena osnovna sredstva tudi stvari, ki jih podjetje poseduje, da z njimi opravlja dejavnost ali pa vzdržuje in popravlja druge takšne stvari. Navedeno, kot obračun amortizacije, določa tudi Mednarodni računovodski standard 16, točka 6, ki izrecno določa, da se v določenih primerih tudi najemne pravice na sredstvih lahko štejejo za opredmeteno osnovno sredstvo. Gre za primere, ko najemnik sredstva nima stroška najemnine, sredstvo pa se uporablja za ustvarjanje nove vrednosti.

Tožena stranka na pritožbo ni odgovorila.

Pritožba ni utemeljena.

Amortizacija opredmetenih osnovnih sredstev je kot odhodek urejena v 15. in 16. členu ZDDPO. Na podlagi določbe drugega odstavka 16. člena ZDDPO določajo sredstva, ki se amortizirajo ter pričetek obračunavanja amortizacije predpisi ali računovodski standardi. Sklep o določitvi SRS je bil objavljen v Ur. listu RS, št. 69/93. Sodišče prve stopnje je pravilno ugotovilo, da je za opredelitev pojma opredmetenih osnovnih sredstev potrebno uporabiti SRS 1.1., ki določa, da obsegajo opredmetena osnovna sredstva postavke, ki so skladne z opredelitvami oziroma z razlagami v poglavju C tega standarda in so v lasti podjetja ali pa ima podjetje na njih pravico do finančnega najema. Zato je pravilno stališče sodišča prve stopnje, da bi morala tožeča stranka na osnovnih sredstvih, glede katerih uveljavlja amortizacijo, izkazati lastništvo ali pravico do finančnega najema. Ker je bilo pravilno ugotovljeno, da tožeča stranka ni bila lastnica tovornih vozil, je pravilna odločitev sodišča prve stopnje, da ne more obračunati -amortizacije, niti ne more uveljavljati olajšave za vlaganja v osnovna sredstva. Stroški amortizacije, kot odbitna postavka pri ugotavljanju osnove za odmero davka, se priznajo le lastniku sredstev. Osnova za izračun amortizacije je nabavna vrednost oziroma lastna cena osnovnih sredstev in se ugotavlja na podlagi dokumentacije - računa ali listine o pridobitvi. Amortizacijo lahko uveljavlja zavezanec le za lastna sredstva, nikakor pa ne za sredstva, ki jih ima v najemu ali jih ima le v posesti. Sodišče prve stopnje je tudi pravilno presodilo, da tožeča stranka s tem, ko je imela v poslovnih knjigah izkazana kot opredmetena osnovna sredstva tovorna vozila, ki niso bila njena last, ne izpolnjuje pogojev za izkazovanje tovornih vozil med opredmetenimi osnovnimi sredstvi. Pravilna je tudi ugotovitev, da tožeča stranka ni z ustreznimi listinami izkazala pravice do finančnega najema.

Neutemeljen je pritožbeni ugovor tožeče stranke, da je potrebno davčnemu zavezancu, glede na določilo 12. člena ZDDPO, priznati vse odhodke, ki so bili v neposredni povezavi z ustvarjenim prihodkom. Na podlagi navedenega določila se med odhodke davčnega zavezanca ne vštejejo vsi odhodki, temveč le tisti, ki so neposreden pogoj za opravljanje dejavnosti ali posledica opravljanja te dejavnosti oziroma tisti odhodki, ki so neposreden pogoj za ustvarjanje prihodka. Navedeno določilo razmejuje davčno prizna-ne stroške od davčno nepriznanih stroškov. Ne pomeni pa, kot zatrjuje pritožba, da se davčnemu zavezancu priznajo prav vsi odhodki, ki so bili v neposredni zvezi z ustvarjenim prihodkom. V kolikor bi bilo pravilno stališče pritožbe, posamezne kategorije odhodka ne bi bilo potrebno posebej urediti.

Neutemeljen je tudi pritožbeni ugovor, da bi moral davčni organ, v skladu z določilom 39. člena Zakona o davčnem postopku (Ur.list RS, št. 18/96 - ZDavP) opraviti oceno davčne osnove in na podlagi četrtega odstavka znižati davčno osnovo. Poglavitni namen cenitvenega postopka davčne osnove je ugotovitev resničnega stanja stvari, ko davčne osnove iz razlogov, navedenih v prvem odstavku 39. člena ZDavP, ni mogoče drugače ugotoviti. Glede na ugotovljeno dejansko stanje, da tožeča stranka ni lastnica osnovnih sredstev in iz že obrazloženih razlogov, zakaj tožeča stranka ni upravičena do uveljavljanja amortizacije kot kategorije odhodka, ni pravne podlage za obligatorno ugotovitev davčne osnove z oceno.

Pritožbenih razlogov bistvene kršitve določb postopka v upravnem sporu in zmotne ali nepopolne ugotovitve dejanskega stanja tožeča stranka ni obrazložila. Pritožbeno sodišče ugotavlja, da niso podani v pritožbi zatrjevani pritožbeni razlogi in tudi ne razlogi, na katere mora paziti po uradni dolžnosti. Zato je, na podlagi 73. člena ZUS, zavrnilo pritožbo tožeče stranke in potrdilo sodbo sodišča prve stopnje.

Zadnja sprememba: 13.5.2008

VIR: http://www.sodnapraksa.si